Hoe ziet het wetsvoorstel er precies uit?
De grens van € 500.000 ziet op leningen aangegaan door de dga en zijn partner, ook als die geen aandelen bezit. Totaal blijft er maximaal € 500.000 buiten de heffing. Ook voor zogenaamde verbonden personen is de regeling van toepassing. Als de bv van vader geld heeft uitgeleend aan kinderen of kleinkinderen, tellen die leningen mee. Voor zover de grens van € 500.000 wordt overschreden moet vader een dividenduitkering in aanmerking nemen. De verbonden persoon hoeft dus geen aanmerkelijk belang te hebben in de bv die het geld heeft uitgeleend. Heeft de verbonden persoon zelf een aanmerkelijk belang, dan geldt regeling van het exces van € 500.000. Voor zover zij dan zelf meer dan € 500.000 hebben geleend, worden ze met belastingheffing geconfronteerd.
Geen onderscheid tussen zakelijke en onzakelijke schulden
Het wetsvoorstel maakt bij de schulden geen onderscheid tussen schulden onder zakelijke voorwaarden aangegaan dan wel schulden onder onzakelijke voorwaarden aangegaan. Het verstrekken van (voldoende) zekerheden, leidt er niet toe dat afgezien hoeft te worden van afrekenen.
Garantstellingen door de bv of het doorlenen van geld vallen ook onder de regeling. Denk bijvoorbeeld aan een lening door de bank verstrekt aan de dga, waarbij de bv garant staat voor die geldlening. Als de garantstelling enkel leidt tot een lagere te betalen rente, valt die garantstelling niet onder de maatregel. De dga kan dan ook zelfstandig de lening bij de bank aangaan. Ook als de broer van de dga geld leent van de bv van dga en het geld vervolgens aan de dga leent, is deze regeling van toepassing.
Als een dga van meerdere bv’s leent, worden al die schulden bij elkaar opgeteld. Er wordt vanaf de natuurlijk persoon gekeken.
Eigenwoningschulden zijn uitgezonderd
Een schuld die als eigenwoningschuld voor de eigenwoningregeling van box 1 kwalificeert en waarvoor een recht van hypotheek als bedoeld in boek 3, titel 9, BW is gegeven, is uitgezonderd. Voor een per 31 december 2021 bestaande eigenwoningschuld geldt de voorwaarde van het verstrekken van een recht van hypotheek niet.
Zodra de rente op de eigenwoningschuld niet meer aftrekbaar is (na 30 jaar), verliest de schuld de status van de eigenwoningschuld en blijft die niet meer buiten aanmerking voor de maatregel.
Hoe het fictieve reguliere voordeel te bepalen
Voor zover de schuld aan de bv de grens van € 500.000 overschrijdt, komt op die hogere schuld eerst de eerdere fictieve reguliere voordelen in mindering (het deel van de geldlening dat al eens in de belastingheffing is betrokken). Zo wordt voorkomen dat het hetzelfde bovenmatige deel van de lening jaarlijks opnieuw in de belastingheffing wordt betrokken. De inwerkingtreding is 1 januari 2022, met als peildatum 31 december 2022 voor de hoogte van de schuld. Het exces zal dan tegen 26,9% (box 2 tarief 2022) in de belastingheffing worden betrokken. Natuurlijk is het mogelijk om de schuldpositie in de jaren daarvoor af te bouwen, daarbij gebruik makend van de lagere box 2 tarieven tot 2022.
Om te voorkomen dat bovenmatige schulden dubbel in de heffing worden betrokken op het moment dat er meerdere ab-houders zijn is geregeld dat het bovenmatige deel tussen de verschillende ab-houders verdeeld kan worden. Stel opa en vader zijn ieder ab-houder in een bv die een lening van € 700.000 heeft verstrekt aan (klein)zoon. Om te voorkomen dat opa en vader ieder over € 200.000 moeten afrekenen, is geregeld dat zij de € 200.000 onderling mogen verdelen.
Ook na fictieve voordeel blijven alle verplichtingen uit hoofde geldlening bestaan
In de inleiding op het wetsvoorstel wordt geschreven dat deze maatregel enkel gevolgen heeft voor de bepaling van het inkomen uit aanmerkelijk belang. Dat betekent dat met het genieten van het fictieve voordeel in box 2, de schuld en de daarmee samenhangende aflossingsverplichting en de verplichting tot het betalen van rente niet is verdwenen. De vordering blijft op de balans van de bv staan en over de rente moet de bv vennootschapsbelasting betalen. Er geldt dus geen verplichting om dividendbelasting in te houden en af te dragen.
Of de bv gezien haar vermogenspositie in staat is om het dividend uit te keren, dan wel door de uitkeringstest komt, is niet relevant, nu het alleen om een fictieve uitkering in box 2 gaat. In het wetsvoorstel wordt dit verdedigt om zo de uitvoeringslast voor de belastingplichtigen als de Belastingdienst zo laag mogelijk te houden. Op deze manier gaat men wel voorbij aan de vraag of de schuldverhouding nog wel bestaat of feitelijk al eerder als dividend is uitgekeerd. Ook het civielrechtelijk niet kunnen afwikkelen van de schuldverhouding, omdat er geen aflossingscapaciteit is, dan wel het niet mogelijk is om dividend uit te keren speelt geen rol. De vraag is of dit in de praktijk ook zo zal uitwerken nu er fiscaal is afgerkend over een schuld die civielrechtelijk blijft bestaan met alle verplichtingen van dien zoals het betalen van aflossing en rente.
Maatregel om dubbele heffing op fictieve voordeel te voorkomen
In het wetsvoorstel is een maatregel opgenomen om dubbele belastingheffing te voorkomen op het moment dat de aandelen in de bv worden verkocht en er eerder is afgerekend over het fictieve voordeel wegens een excessieve schuld. Om te voorkomen dat er bij een verkoop van de aandelen in de bv waar met een fictief voordeel rekening is gehouden nog eens moet worden afgerekend, mag dit fictieve voordeel in mindering worden gebracht op de verkoopopbrengst. Over wat dan resteert moet worden afgerekend. De aftrek van het fictieve voordeel kan er niet toe leiden dat er een verlies uit aanmerkelijk belang ontstaat.
Of die bepaling altijd voldoende is, betwijfel ik. Als de aandelen niet verkocht worden, maar geschonken worden of vererven, en er geen vervreemdingsvoordeel wordt geconstateerd, heeft de dga niets aan de voorkomingsmaatregel van dubbele belastingheffing. Wordt de schuld op een later moment alsnog via een dividenduitkering afgewikkeld dan wel afgelost uit privémiddelen, dan blijft de dga zitten met de over de fictieve verkrijging betaalde inkomstenbelasting. Daarom denk ik dat het verstandig is om de schuld zo spoedig mogelijk, maar uiterlijk voor 31 december 2022 af te wikkelen. Gezien de gebudgetteerde inkomsten voor 2019 van € 1,35 miljard uit deze maatregel is dit ook wat de staatssecretaris van Financiën verwacht.
Situatie van reguliere bedrijfsopvolging ook geraakt
Uit de voorbeelden bij het wetsvoorstel blijkt dat ook reguliere situaties van bedrijfsopvolging door deze maatregel worden getroffen. Een van de voorbeelden gaat over een vader met een holding en een werkmaatschappij. Die werkmaatschappij wordt door zijn dochter gekocht, waarbij de koopsom (€ 700.000) aan de holding verschuldigd wordt gebleven. Voor het verschil tussen € 700.000 en € 500.000, zijnde € 200.000 moet in box 2 worden afgerekend.
Conclusie
Deze voorgestelde maatregel heeft voor een grote groep dga’s aanzienlijke gevolgen. Om de belastingheffing over het fictieve voordeel te voorkomen zullen veel dga’s al voor 31 december 2022 tot dividenduitkering of aflossing overgaan om de schuld onder de grens van € 500.000 te brengen. In sommige gevallen is het wellicht mogelijk om de schuld en het daarmee samenhangende vermogensbestanddeel, bijvoorbeeld als er beleggingen zijn gefinancierd, over te dragen aan de bv. Wat in de regeling geen aandacht heeft gekregen, is de financiering van door de kinderen gedreven ib-ondernemingen. Daar kan men onverhoopt tegen forse belastingheffing aanlopen waarbij het zeer goed mogelijk om reguliere bedrijfsopvolgingssituaties zal gaan. De financiering van de werkmaatschappij van het/de kind(eren) lijkt nog wel mogelijk.
Ewoud de Ruiter is fiscaal jurist en directeur van 3RRR Belastingadviseurs bv.
Bron: https://www.apollotax.nl/Blog/Concept-wetsvoorstel-excessief-lenen-bij-eigen-bv-gepubliceerd
Geef een reactie