Zijn accountants en belastingadviseurs die betrokken waren bij de overname van sloepenbouwer aansprakelijk jegens de achteraf teleurgestelde investeerders? De Advocaat-Generaal van de Hoge Raad oordeelt strenger dan lagere rechters over de zorgplicht van accountants.
Sloepenbouwer en jachthaven
Begin 2002 raakte een aantal investeerders geïnteresseerd in de overname van een jachthavencomplex. Dit complex was verhuurd aan een bouwer van luxe sloepen die in het jachthavencomplex haar onderneming voerde. Na gesprekken wilden de investeerders ook de sloepenbouwer kopen. Omdat de jaarstukken 2000 en 2001 nog niet waren opgesteld gaf de toenmalige directie van de sloepbouwer in mei 2002 opdracht aan een accountant om de jaarrekeningen over 2000 en 2001 samen te stellen. Iets later werd ook opdracht gegeven tot het opstellen van de halfjaarcijfers 2002. Dit werd gedaan door een andere accountant. In augustus werden alle jaarcijfers opgeleverd. Vier maanden later stapte nog een derde investeerder in.
Beroepsfout accountants
Na de overname bleek, aldus de investeerders, dat de sloepenbouwer er financieel veel slechter voor stond dan zij uit de jaarstukken hadden kunnen opmaken. De accountants zouden – kort gezegd – omzet hebben toegerekend aan verkeerde periodes en daarmee de investeerders op het verkeerde been hebben gezet. Zij dienden daarom in 2005 een klacht in bij de (toenmalige) Raad van Tucht voor Registeraccountants en Accountants-Administratieconsulenten. De Tuchtraad gaf de investeerders grotendeels gelijk en legde de accountants een berisping op. Ook het College van Beroep voor het bedrijfsleven kwam tot het oordeel dat de accountants een beroepsfout hadden gemaakt. In de omzet 2001 waren vooruitbetalingen als resultaat geboekt, zonder rekening te houden met de nog te verrichten prestatie, waardoor in de berekening de omzet op de balans 2001 te hoog was vastgesteld. De accountant had zich ervan dienen te vergewissen of tegenover bedoelde facturen inderdaad omzet stond.
Zorgplicht niet geschonden
Het Gerechtshof kwam echter tot een ander oordeel. Dat vond dat de door accountant opgestelde cijfers voor de investeerders van geen belang waren bij het nemen van hun beslissing om in de sloepbouwer te investeren. Een causaal verband tussen de beroepsfout en de geleden schade kon niet worden aangetoond, aldus het Hof. De derde investeerder, die na vier maanden was ingestapt, werd evenmin in het gelijk gesteld. Het Hof vond dat de accountant bij het opstellen van de jaarcijfers niet had kunnen voorzien dat de cijfers ter beschikking van een nieuwe investeerder zouden komen en dat deze bij het nemen van zijn aankoopbeslissing op die cijfers zou vertrouwen. De investeerders waren teleurgesteld in de financiële verslaglegging, maar het Hof zag niet in waarom de zorgplicht was geschonden.
Motivering gerechtshof
Waar houdt de zorgplicht van accountants op? Het Hof stelde dat de accountant enkel een zorgplicht heeft jegens zijn/haar opdrachtgever. Niet-wettelijke taken zijn niet reeds uit hun aard op derden betrokken. Onder omstandigheden kan echter ook bij de uitoefening van niet-wettelijke taken sprake zijn van een zorgplicht jegens derden. Dat kan met name aan de orde zijn indien voor de accountant voorzienbaar is dat een van hem afkomstige rapportage een derde onder ogen zal komen of zelfs juist met dit doel wordt opgesteld. Hij of zij kan waarborgen treffen om te voorkomen dat die derden ten onrechte (dan wel een onjuiste) betekenis toekennen aan een door hem opgesteld rapport, bijvoorbeeld door in het rapport duidelijk te vermelden voor wie het rapport (alleen) is bestemd, dat het niet aan anderen (derden) beschikbaar mag worden gesteld en dat die derden geen betekenis kunnen toekennen aan het rapport, alsmede door nauwkeurig te vermelden wat precies het doel van het rapport is en dat het niet voor andere doeleinden kan en mag worden gebruikt.
Naar de Hoge Raad
De Hoge Raad heeft zich uitvoerig over de zorgplicht van accountants gebogen. In het algemeen geldt dat een opdrachtnemer onder omstandigheden aansprakelijk kan zijn jegens een derde, hoewel hij geen contractuele relatie met die derde heeft. Deze aansprakelijkheid is dan gebaseerd op art. 6:162 BW. Wat voor een opdrachtnemer geldt, geldt in versterkte mate voor accountants. Eerder dan bij de gemiddelde opdrachtnemer het geval is, kunnen derden worden geraakt door (de vruchten van) het werk van accountants. Daarbij is van belang dat de wetgever in dit verband accountants bepaalde taken heeft opgedragen; in een aantal gevallen is tussenkomst van een accountant verplicht voorgeschreven, niet alleen met het oog op de belangen van degene die hem inschakelt, maar ook met het oog op de belangen van anderen. We kunnen het ook anders zeggen: in deze gevallen dient de accountant niet alleen het contractuele belang van de opdrachtgever, maar ook een publiek of maatschappelijk belang.
Vie d’Or
Daar is jurisprudentie over. De Hoge Raad verwijst onder meer naar de Vie d’Or-zaak. De gedupeerde polishouders van de in 1995 failliet verklaarde levensverzekeraar Vie d’Or verweten de accountants van Deloitte & Touche onrechtmatig jegens hen te hebben gehandeld doordat zij jaarrekeningen ten onrechte hadden goedgekeurd. Uit het arrest volgde dat een externe controlerende accountant, die de opdracht heeft gekregen een jaarrekening te controleren en deze opdracht uitvoert, niet alleen rekening moet houden met de belangen van zijn opdrachtgever (de verzekeraar) maar ook met de belangen van derden (de polishouders). In het maatschappelijk verkeer mogen derden immers verwachten dat de bevindingen van de controlerende accountant een getrouw beeld geven van het vermogen, het resultaat en de solvabiliteit en liquiditeit van de onderneming en dat de jaarrekening voldoet aan de vereisten die wet en (Europese) regelgeving stellen en in overeenstemming is met de normen en standaarden die te dier zake in deze beroepsgroep algemeen worden aanvaard. Ook derden moeten hun gedrag kunnen afstemmen op die informatie en bij het nemen of handhaven van hun (financiële) beslissingen kunnen vertrouwen dat het gepresenteerde beeld niet misleidend is.
Niet-wettelijke taken
Bij de Vie d’Or-zaak draaide het echter om wettelijke taken van de accountant. Bij de sloepbouwer ging het echter ook om niet-wettelijke taken. Bij ‘overige werkzaamheden’ valt te denken aan beoordelingsopdrachten, samenstellingsopdrachten, advisering en waardebepalingen. Hoe zit het dan met de zorgplicht van de accountant ten opzichte van derden? In beginsel geldt dat accountants slechts met de belangen van derden rekening behoeven te houden voor zover de eisen van het maatschappelijk verkeer daartoe verplichten. Indien duidelijk is dat een van de accountant afkomstige rapportage een derde onder ogen zal komen of zelfs juist met dit doel wordt opgesteld, kan de accountant niet voorbij gaan aan de maatschappelijke realiteit dat derden geneigd zijn in zijn rapportage vertrouwen te stellen. Voor aansprakelijkheid van de accountant is niet belangrijk of hij/zij uiterlijk ten tijde van het uit handen geven van de rapportage, weet (of moet weten) dat deze ter beschikking zal komen van een derde ofwel als individu, ofwel als lid van een te identificeren groep van personen.
Aruba
In de zaak van de sloepenbouwer vond het Hof dat een accountant ook buiten situaties van wettelijke controles een zorgplicht kan hebben jegens derden. Ook in een meer recente Arubaanse zaak gaat het over de uitvoering van niet-wettelijke taken. Ernst & Young had onderzoek gedaan naar de gedragingen van een hooggeplaatste werknemer van een stichting op Aruba. Op basis van dit rapport werd de werknemer ontslagen. Het gerecht ging daarbij uit van de juistheid van de door Ernst & Young geconstateerde onregelmatigheden bij de vergoeding van reis- en representatiekosten. De werknemer voerde in een zaak aan dat het door Ernst & Young uitgevoerde onderzoek ernstige gebreken vertoont, dat niet is voldaan aan de eisen van hoor en wederhoor en dat hij als gevolg van het rapport van Ernst & Young zijn baan was kwijtgeraakt. Nadat het Gemeenschappelijk Hof vond dat Ernst & Young zich schuldig had gemaakt aan een onrechtmatige daad jegens de werknemer, werd cassatie ingesteld. De Hoge Raad oordeelde dat het voor Ernst & Young duidelijk moet zijn geweest dat haar onderzoek nadelige gevolgen voor de werknemer zou kunnen hebben. Ernst & Young had bij het uitvoeren van haar werkzaamheden jegens de werknemer de in het maatschappelijk verkeer vereiste zorgvuldigheid in acht dienen nemen.
Hoge Raad: zorgplicht gaat verder
In de zaak van de sloepenbouwer achtte de Hoge Raad van belang dat in rechtspraak en doctrine in verband met de niet-wettelijke taken nadrukkelijk wordt gedacht aan het geval dat de accountant er rekening mee dient te houden dat derden zullen kennisnemen van zijn rapport en daar hun gedrag (mede) door zullen laten bepalen. Dat is in het bijzonder het geval wanneer de opdrachtgever het rapport juist met het oog daarop laat opstellen. Wanneer de accountant een eventuele zorgplicht jegens zulke derden en mogelijke daaruit voortvloeiende aansprakelijkheid wenst te voorkomen, moet hij maatregelen treffen om te voorkomen dat derden ten onrechte (dan wel een onjuiste) betekenis toekennen aan een door hem opgesteld rapport. Dat kan bijvoorbeeld het opnemen van een waarschuwing in het rapport zijn, waarmee een eventuele derde wordt geïnformeerd over het beperkte doel van het rapport. Van zo’n waarschuwing kan deel uitmaken de mededeling dat anderen dan de opdrachtgever van de accountant geen rechten kunnen ontlenen aan het rapport. Heeft de accountant zulke maatregelen getroffen, dan rust op hem in beginsel – onder omstandigheden kan echter meer van hem worden verwacht – geen zorgplicht jegens derden.
Tijdstip niet relevant
Maar, zo stelt de Hoge Raad, het hof heeft miskend dat, indien vaststaat dat de accountant wist of behoorde te weten dat zijn rapportage ter beschikking van derden zou komen die daarop zouden vertrouwen om een beslissing over een transactie te nemen, zoals hier het geval is, er dus sprake is van een zorgplicht van die accountant jegens die derden. Het in dat geval niet relevant is of de accountant weet of behoort te weten exact welke derden (zeer) waarschijnlijk op de rapportage van de accountant zullen vertrouwen bij het nemen van hun investeringsbeslissing. Deze zorgplicht geldt immers jegens iedere derde, ongeacht of de accountant bij het uit handen geven van zijn rapportage met het bestaan (c.q. de identiteit) van één specifieke derde (reeds) bekend is of behoort te zijn. Voor het ontstaan van de zorgplicht is (slechts) vereist dat de accountant ermee bekend is dat er een derde op de rapportage zal gaan vertrouwen. Het moment waarop de nieuwe investeerder zich meldde, is volgens de Hoge Raad dus niet van belang.
Resumerend:
‘Het hanteren van het moment waarop de accountant de stukken uit handen geeft, brengt weliswaar een zekere duidelijkheid, maar leidt tot een willekeurige, althans inhoudelijk niet reële begrenzing van de zorgplicht van de accountant. Het tijdstip van uit handen geven als zodanig is dan doorslaggevend, terwijl de kern moet zijn met het oog waarop de accountant stukken opstelt en vervolgens uit handen geeft.’
Lees hier de uitspraak van het Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden, 20 januari 2015.
Lees hier de conclusie van de AG, 28 augustus 2020.
Het is geen uitspraak van de Hoge Raad maar een conclusie van de advocaat – generaal bij de Hoge Raad. De uitspraak van de Hoge Raad komt daarna. In de meeste gevallen volgt de Hoge Raad die conclusie maar soms ook niet.