Box-3 zaak: hof biedt geen rechtsherstel voor 2015 en 2016

Een echtpaar verzocht om vermindering van de aanslagen IB/PVV voor de jaren 2015 tot en met 2017. Bij het hof stelden ze zich op het standpunt dat de box 3-heffing in strijd is met artikel 1 EP en met artikel 14 EVRM en dat het aan de rechter is om rechtsherstel te bieden. Ook zou sprake zijn van een individuele en buitensporige last.

Box 3-arresten Hoge Raad

De Hoge Raad heeft in zijn arresten van 14 juni 2019 (ECLI:NL:HR:2019:816 en ECLI:NL:HR:2019:946) voor de jaren 2013 en 2014 geoordeeld dat op stelselniveau het door de wetgever in het forfaitaire stelsel van box 3 voor een lange reeks van jaren veronderstelde rendement van 4% niet meer haalbaar was voor belastingplichtigen zonder daar (veel) risico voor te hoeven nemen. De Hoge Raad heeft in zijn arresten van 12 juli 2019 (ECLI:NL:HR:2019:1179) en 2 juli 2021 (ECLI:NL:HR:2021:1047) voor de jaren 2015 en 2016 in vergelijkbare zin geoordeeld.

De Hoge Raad heeft voor de jaren 2013 tot en met 2016 voorts geoordeeld dat met een schending van artikel 1 EP op stelselniveau een rechtstekort gepaard gaat waarin niet kan worden voorzien zonder op stelselniveau keuzes te maken en dat de rechter ten opzichte van de wetgever terughoudendheid past bij het voorzien in zo’n rechtstekort op stelselniveau en dat voor ingrijpen van de rechter in beginsel geen plaats is, tenzij een belastingplichtige in strijd met artikel 1 EP wordt geconfronteerd met een individuele en buitensporige last.

In het kerstarrest (ECLI:NL:HR:2021:1963) van 24 december 2021 heeft de Hoge Raad geoordeeld dat het systeem van box 3 zoals dat geldt vanaf het jaar 2017 voor degene die door dit stelsel wordt geconfronteerd met een heffing naar een voordeel uit sparen en beleggen dat hoger is dan het werkelijk behaalde rendement, leidt tot een schending van zijn door artikel 1 EP en artikel 14 EVRM gewaarborgde rechten, en dat voor die schending rechtsherstel moet worden geboden aan degene die tijdig bezwaar heeft gemaakt tegen de aanslag waarbij dat voordeel uit sparen en beleggen is vastgesteld.

In zijn arrest van 20 mei 2022 (ECLI:NL:HR:2022:720, r.o. 3.4.) heeft de Hoge Raad benadrukt dat het in het kerstarrest gegeven oordeel alleen betrekking heeft op de heffing in box 3 vanaf het jaar 2017 en dat hij zijn voordien gevormde rechtspraak over de daaraan voorafgaande jaren handhaaft. Op 3 februari 2023 (ECLI:NL:HR:2023:127, r.o. 3.2.) heeft de Hoge Raad dit nogmaals bevestigd. Die jurisprudentie komt erop neer dat voor zover de heffing in box 3 volgens het toenmalige stelsel een inbreuk op artikel 1 EP oplevert, de rechter alleen rechtsherstel kan bieden voor zover aannemelijk is dat de heffing voor de belastingplichtige een individuele en buitensporige last oplevert.

Voor wat betreft de aanslagen over het jaar 2017 is het antwoord op de vraag of de aanslagen voor zover deze betrekking hebben op de belastbare inkomens uit sparen en beleggen verminderd dienen te worden omdat de box 3-heffing op stelselniveau in strijd is met artikel 1 van het Eerste Protocol bij het EVRM en met artikel 14 EVRM bevestigend.

Schending op stelstelniveau in 2015 en 2016?

Belanghebbenden stellen zich op het standpunt dat ondanks het arrest van 20 mei 2022 en de hiervoor vermelde jurisprudentie die is gewezen voor de jaren vóór 2017, het aan de rechter is om rechtsherstel te bieden voor de jaren 2015 en 2016 omdat de box 3-heffing niet alleen in strijd is met artikel 1 EP maar ook met artikel 14 EVRM, aan welke bepaling de Hoge Raad volgens belanghebbenden niet heeft getoetst voor wat betreft de jaren 2015 en 2016. Bovendien heeft de Hoge Raad in zijn oordeel voor wat betreft de jaren 2015 en 2016 geen rekening gehouden met het voortdurende uitstelgedrag van de wetgever en staatssecretaris van Financiën om in het rechtstekort te voorzien.

In al hetgeen belanghebbenden hebben aangevoerd, ziet het hof geen aanleiding om af te wijken van hetgeen de Hoge Raad heeft geoordeeld in zijn arresten van 20 mei 2022 en 3 februari 2023. Het hof biedt daarom geen rechtsherstel voor de onderhavige jaren (2015 en 2016) vanwege de gestelde schending van artikel 1 EP en artikel 14 EVRM op stelselniveau. Ook voor die jaren geldt immers dat het hof rechtspolitieke keuzes zou moeten maken om schendingen op te heffen welke keuzes zijn voorbehouden aan de wetgever. De Hoge Raad heeft in zijn arrest van 20 mei 2022 expliciet benadrukt dat voor ingrijpen door de rechter ten aanzien van de box 3-heffing in de jaren vóór 2017 slechts plaats is voor zover aannemelijk is dat de heffing voor belanghebbenden een individuele en buitensporige last oplevert (ECLI:NL:HR:2022:720, r.o. 3.4.). Belanghebbenden betogen dat hiervan sprake is.

Individuele en buitensporige last 2015 en 2016?

De rechtbank heeft met betrekking tot de vraag of de aanslagen voor zover deze betrekking hebben op de belastbare inkomens uit sparen en beleggen verminderd dienen te worden omdat sprake is van een individuele en buitensporige last als volgt overwogen:

‘Belanghebbenden stellen dat zij over vele jaren in onevenredig zware mate worden geraakt door de box 3 heffing. De box 3 heffing loopt in hun geval aanzienlijk op en daardoor wordt het box 3 vermogen afgeroomd. Bijna 90% van het box 3 vermogen bestaat uit spaargeld. Een belangrijk deel van het vermogen is bedoeld als pensioenvoorziening. De man is immers met vroegpensioen gegaan en de vrouw heeft als kleine zelfstandige nauwelijks een pensioenvoorziening bij een derde opgebouwd.

De rechtbank stelt voorop dat zij bij de beantwoording van de vraag of belanghebbenden in strijd met artikel 1 EP worden geconfronteerd met een individuele en buitensporige last uitgaat van het toetsingskader zoals dat door de Hoge Raad is uiteengezet. De rechtbank ziet dus geen aanleiding om de toets op een andere wijze aan te leggen, zoals belanghebbenden wel hebben bepleit aan de hand van verschillende uitlatingen, adviezen en conclusies van niet-gerechtelijke instanties.

Voor de beantwoording van de vraag of in het geval van de man en dat van de vrouw ten aanzien van de box 3 heffing sprake is van een individuele en buitensporige last als gevolg waarvan de heffing strijdig is met artikel 1 EP is beslissend of de last zich voor zowel de man als de vrouw sterker laat voelen dan in het algemeen en voorts dat de last voor hem dan wel haar buitensporig is. Bij de beoordeling van de vraag of een zodanige individuele en buitensporige last zich voordoet, moeten de gevolgen van elke aanslag als geheel beschouwd worden bezien in samenhang met de gehele financiële situatie van de betrokkene. (ECLI:NL:HR:2020:831, r.o. 2.5.2.) Daarbij moet ook in aanmerking worden genomen of en in hoeverre een belastingplichtige een zodanig laag inkomen heeft dat hij op zijn vermogen moet interen om de belasting te voldoen. In het algemeen kan immers worden aangenomen dat de wetgever met een belasting naar inkomen geen heffing beoogt waardoor de belastingplichtige op zijn vermogen moet interen om de verschuldigde belasting te kunnen voldoen. (ECLI:NL:HR:2021:1047, r.o. 4.3.3.)

De rechtbank overweegt als volgt. Belanghebbenden hebben naar het oordeel van de rechtbank niet aannemelijk gemaakt dat – in vergelijking met andere belastingplichtigen die ook door de box 3 heffing zijn geraakt – de last van de box 3 heffing zich in hun geval sterker laat voelen dan in het algemeen en dat daarmee sprake is van een individuele en buitensporige last ten aanzien van de als geheel te beschouwen aanslagen IB/PVV voor de jaren 2015, 2016 en 2017. Daarbij heeft de rechtbank de gehele financiële situatie van belanghebbenden gezamenlijk in ogenschouw genomen (ECLI:NL:GHAMS:2020:2538, r.o. 5.3.), waarbij relevant is dat de man in de betreffende jaren inkomen uit dienstbetrekking geniet en dat de vrouw ook in die jaren inkomsten uit onderneming geniet. Daarnaast beschikt de vrouw over een positief ondernemingsvermogen. Tevens is relevant dat belanghebbenden een eigen woning hebben en over bank- en spaarsaldi beschikken waarop niet is ingeteerd. Dat belanghebbenden zelf de keuze hebben gemaakt om hun vermogen voor het overgrote deel in bank- en spaartegoeden aan te houden, maakt dat niet anders. Het verdere gegeven dat de daadwerkelijk ontvangen rente en dividenden lager zijn dan het forfaitaire rendement en/of de box 3 heffing kan – gezien de gezamenlijke financiële situatie van belanghebbenden – niet leiden tot de conclusie dat sprake is van een individuele en buitensporige last voor de jaren 2015, 2016 en 2017.’

Oordeel hof

Het hof acht deze overwegingen van de rechtbank voor de jaren 2015 en 2016 juist en op goede gronden gegeven en voegt er met betrekking tot het jaar 2015 aan toe dat het door belanghebbenden in 2015 daadwerkelijk behaalde rendement hoger is dan de box 3-heffing over dat jaar (ook indien wordt uitgegaan van de box 3 heffing vóór aftrek van buitenlandse bronbelasting) en reeds om die reden voor belanghebbenden geen sprake is van een buitensporige last. […] In hoger beroep hebben belanghebbenden aangevoerd dat de rechtbank niet is ingegaan op de door hen aangevoerde punten die voortvloeien uit de toetsing van het box 3 stelsel aan de eisen van artikel 1 EP, artikel 14 EVRM en artikel 6 EVRM. Het hof is van oordeel dat de door belanghebbenden aangevoerde argumenten niet tot een ander oordeel leiden. Ten aanzien van het beroep op artikel 6 EVRM merkt het hof op dat het vaste rechtspraak (EHRM 12 juli 2001, Ferrazzini vs. Italië, ECLI:CE:ECHR:2001:0712JUD004475998 en Hoge Raad 26 april 2002, ECLI:NL:HR:2002:AE1969) van het EHRM is dat het in een belastingprocedure niet gaat om het vaststellen van burgerlijke rechten en verplichtingen. Gelet hierop en omdat in onderhavige zaak (ook) geen bestuurlijke boete (‘ingestelde vervolging’ ofwel ‘criminal charge’) aan de orde is, is dit artikel dus niet van toepassing.