Mei vorig jaar schreef ik op dit platform ‘Besluit geruisloze omzetting – waar blijft de update toch?’. Die update heeft mij blij verrast, maar er resteren nog wel wat vragen. Die worden hierna besproken.
Wanneer moet de intentieverklaring/voorovereenkomst binnen zijn bij de Belastingdienst Heerlen en wel of niet aangetekend?
Met voorovereenkomsten worden in dit artikel ook intentieverklaringen bedoeld. Zoals bij fiscalisten wel bekend, dient de voorovereenkomst binnen negen maanden na het gewenste overgangstijdstip ondertekend te zijn. Vervolgens moet de getekende voorovereenkomst ook binnen die negen maanden naar de Belastingdienst worden verzonden. Op 3 januari 2014 deelde de Belastingdienst op de website mede dat voorovereenkomsten voortaan samen met een geleideformulier aangetekend naar de Belastingdienst in Heerlen moesten worden verzonden. Aan die praktijk zijn wij inmiddels gewend. We weten allemaal dat we het aantekenbewijs goed in ons dossier moeten bewaren, mocht de Belastingdienst daarnaar vragen.
Deze verplichte wijze van ‘registreren’ is al in eerdere updates van besluiten inzake de ‘bedrijfsfusie’ en de ‘geruisloze terugkeer’ vastgelegd. Zie dit citaat uit het besluit ‘bedrijfsfusie’:
“Ter zake van de overdracht is binnen negen maanden na de aanvang van dat boekjaar een zogenoemde voorovereenkomst gesloten en aangetekend verzonden aan de Belastingdienst, postbus 13, 6400 AA Heerlen”.
In het besluit ‘geruisloze terugkeer’ is een soortgelijke bepaling opgenomen. Zie hier het citaat uit het recente besluit ‘geruisloze omzetting’:
“Wanneer de voorovereenkomst is gesloten en binnen negen maanden na het laatste volledige boekjaar van de belastingplichtige ontvangen is door de Belastingdienst, Postbus 13 te 6400 AA Heerlen, wordt om praktische redenen op verzoek medewerking verleend aan een omzetting met terugwerkende kracht met ingang van de eerste dag van het op het laatste volledige boekjaar volgende boekjaar.”
Zoek de verschillen! Er zijn er in ieder geval twee. In het besluit ‘bedrijfsfusie’ staat dat de voorovereenkomst aangetekend moet worden verzonden naar Heerlen (zoals we dat al gewend waren). In het nieuwe besluit ‘geruisloze omzetting’ staat dat echter niet. Is dit een omissie? Een ander (niet onbelangrijk) verschil is dat in het besluit ‘bedrijfsfusie’ staat dat de voorovereenkomst binnen de negen maanden verzonden moet zijn. In het besluit ‘geruisloze omzetting’ staat nu dat het binnen negen maanden ontvangen moet zijn! Klinkt pietluttig, maar dit is wel een groot verschil.
Tot de update konden we er altijd van uitgaan dat het op 30 september aangetekend verzenden van de voorovereenkomst tijdig is, ongeacht wanneer de Belastingdienst die ontvangt. Dit doet een beetje denken aan de verzendtheorie die we kennen bij bezwaarschiften (al moet het bezwaarschrift wel binnen een week na de deadline ontvangen zijn). Het nieuwe besluit ‘geruisloze omzetting’ lijkt echter uit te gaan van de ontvangsttheorie; het moet uiterlijk op 30 september binnen zijn! Dit is vergelijkbaar met het binnen drie maanden moeten aanvragen van een fiscale eenheid vennootschapsbelasting. Dat verzoek moet ook binnen drie maanden door de Belastingdienst ontvangen zijn, wat Gerechtshof Den Bosch in 2003 heeft bevestigd.
Wie de voorovereenkomst straks verstuurt op woensdag 30 september (ondanks dat het aangetekend geschiedt) is te laat. En als je deze op 29 september verstuurt en de Belastingdienst ontvangt hem op 1 oktober of later? En wat bij voorovereenkomsten voor inbrengen in op te richten holdingstructuren? Dan wordt een beroep gedaan op beide beleidsbesluiten. Je bent voor de terugwerkende kracht dan wel op tijd voor de bedrijfsfusie, maar niet voor de voorafgaande geruisloze inbreng in de holding! Ik hoop dat de Belastingdienst straks niet zo streng zal zijn bij eind september opgestuurde voorovereenkomsten. Een beleidsmededeling met de boodschap dat aangetekend verzenden op 30 september altijd tijdig is, zou welkom zijn. Is hierover in september nog geen duidelijkheid? Verzend de voorovereenkomst(en) dan in ieder geval ruim een week voor 30 september naar de Belastingdienst. Post wordt namelijk ook steeds trager bezorgd.
Nooit meer terugwerkende kracht bij incidenteel fiscaal voordeel van een ton of meer?
In het besluit ‘geruisloze omzetting’ staat dat terugwerkende kracht niet wordt verleend als daardoor een incidenteel fiscaal voordeel wordt beoogd of behaald. Deze eis stond ook in het vorige besluit. In de update is daar een fictie aan toegevoegd. Ik citeer:
“Van een incidenteel fiscaal voordeel is in ieder geval sprake als in de beoogde periode van terugwerkende kracht een incidentele bate is gerealiseerd van € 100.000 of meer.”
In het besluit wordt een voorbeeld van een apotheker besproken die een octrooi verkoopt voor € 1 miljoen en vervolgens met terugwerkende kracht geruisloos de bv in wil. Bij terugwerkende kracht zou sprake zijn van een incidenteel fiscaal voordeel, omdat een aanzienlijke belastingvermindering in het jaar van de verkoop wordt behaald. Maar is dat wel terecht? Het gecombineerde Vpb/ab-tarief is 48,8 % (bij toptarieven), en dat is zelfs hoger dan het toptarief in box 1 na toepassing van de MKB-vrijstelling (ondanks maximering van de aftrek daarvan wegens grondslagvermindering).
Wat vooral opvalt, is dat gesteld wordt dat bij een incidentele bate van € 100.000 of meer in ieder geval sprake is van een incidenteel fiscaal voordeel. Er wordt dus geen tegenbewijsmogelijkheid geboden. Stel nu dat je dit voorjaar je bedrijfspand hebt verkocht met een boekwinst van meer dan € 100.000. Kun je dan daarna nooit besluiten om met terugwerkende kracht naar 1 januari van dit jaar geruisloos de bv in te gaan? Dat gaat toch veel te ver? Waarom is niet gekozen voor een bewijsvermoeden (met tegenbewijsmogelijkheid), zoals we dat bijvoorbeeld kennen bij vervreemding van aandelen binnen drie jaren na een bedrijfsfusie?
Van belang is te beseffen dat dit alleen speelt in de periode van terugwerkende kracht van de voorovereenkomst – de zogenoemde vóór-voorperiode. Na het ondertekenen (en opsturen) van de voorovereenkomst start de voorperiode, die duurt tot de oprichting van de vennootschap waarin wordt ingebracht. Stel nu dat je van plan bent om je bedrijfspand te koop te zetten, maar je tekent eerst de voorovereenkomst. Daarna zet je het pand te koop en verkoop je het voor de oprichting van de bv. Dán gaat het dus wel goed, omdat de incidentele bate niet in de vóór-voorperiode wordt gerealiseerd.
Nog even terug naar het voorbeeld met de apotheker; een casus die toch wel erg sterk lijkt op een casus waarover de Hoge Raad (ECLI:NL:HR:2015:1257) in 2015 een oordeel velde. In die zaak ging het om een journalist die een eenmalige bate van 1 miljoen dollar van erfgenamen ontving wegens hulp bij het terugvinden van door de Nederlandse Staat onrechtmatig verkregen kunstwerken. Ook deze journalist wilde toen met terugwerkende kracht de bv in. De Belastingdienst weigerde terugwerkende kracht, omdat er sprake was van een incidenteel voordeel. De Hoge Raad oordeelde echter dat sprake was van een permanent voordeel (waardoor terugwerkende kracht niet ontzegd mocht worden). Zou de Hoge Raad nu anders oordelen met deze nieuwe bewijsfictie? Het voordeel is toch immers permanent?
Geruisloze inbreng in bestaande holdingstructuren sterk versoepeld
Een belangrijke wijziging in de update inzake de geruisloze omzetting betreft de versoepelingen voor geruisloze inbreng in bestaande holdingstructuren. Het is voortaan ook mogelijk een IB-onderneming geruisloos in een bestaande holding in te brengen die vervolgens de onderneming (middels bedrijfsfusie) weer door-inbrengt in een door de holding nieuw op te richten dochtermaatschappij (of zelfs bestaande lege dochtermaatschappij). Voorheen moesten de activiteiten van de al bestaande dochtermaatschappij(en) in dezelfde lijn liggen als die van de IB-onderneming.
Aan welke eisen moet de holding voldoen? In het besluit wordt aangegeven dat de feitelijke activiteiten van de bestaande houdstermaatschappij in de regel bestaan uit het houden van aandelen en besturen van andere vennootschappen. Wat nu als de holding ook andere activiteiten heeft (zoals pensioenbeheer, beheer van stamrechten en verhuur van bedrijfspanden)? Dan treedt de holding ook op als verzekeraar of verhuurder. Ogenschijnlijk geen probleem, maar ik zou dit graag door de Belastingdienst bevestigd zien (al dan niet via de Kennisgroep). Bij twijfel is het altijd nog mogelijk om de IB-onderneming eerst geruisloos in te brengen in een nieuw op te richten werkmaatschappij, en dit te vervolgen met een aandelenfusie met de bestaande holding. Deze route wordt ook in het nieuwe besluit expliciet goedgekeurd, maar is weer niet handig als een lijfrente moet worden bedongen in verband met de afname van de eventueel aanwezige FOR.
Verduidelijking welkom
Met de update van het besluit ‘geruisloze omzetting’ kunnen we prima uit de voeten. Wel is het wenselijk dat de Belastingdienst nog verduidelijkt of de voorovereenkomst nou wel of niet aangetekend verstuurd moet worden en wanneer de inzending daarvan tijdig is. Ook een nadere verduidelijking over welke eisen aan een holding worden gesteld bij geruisloze inbreng in bestaande holdingstructuren is welkom.
Hendrik Beverloo is als fiscalist en trainer verbonden aan Fiscount.
Geef een reactie