2.   Het BTW-biljet nader toegelicht

2.0.1     Prestaties
In de BTW onderscheiden we:

• prestaties (niet-economische activiteiten);
• prestaties;
• prestaties.

Uitsluitend handelingen, die worden verricht in het economische verkeer (economische activiteiten), worden in de heffing van omzetbelasting betrokken. Als voor de opbrengst een economisch waardeerbare prestatie wordt geleverd, is deze opbrengst belast voor de BTW. Immers tegenover de prestatie staat een tegenprestatie, de vergoeding.

Ondernemers kunnen ook handelingen verrichten, die niet binnen de werkingssfeer van de BTW vallen, omdat het handelingen betreft die niet worden verricht in het economische verkeer. Denk hierbij bijvoorbeeld aan het verrichten van handelingen waarbij geen aanwijsbare tegenprestaties of vergoedingen tegenover staan. Het belang heeft te maken met het recht op vooraftrek. Recht op vooraftrek bestaat immers alleen voor goederen en diensten die de ondernemer gebruikt voor belaste prestaties.

Ten slotte zijn er prestaties die wel in het economische verkeer worden verricht, maar die de wetgever heeft vrijgesteld van omzetbelasting. De consequentie is dat er bij vrijgestelde prestaties geen recht op aftrek van voorbelasting bestaat. Dit is dus wezenlijk anders dan prestaties tegen het 0%‑tarief (bijvoorbeeld bij export), waarbij wél recht op aftrek van voorbelasting bestaat.

2.0.2     Belastbare feiten
BTW wordt geheven over de belastbare prestaties, die door een ondernemer worden verricht. De belastbare prestaties zijn te onderscheiden in de volgende 5 subcategorieën:

• die een ondernemer in Nederland verricht in het kader van zijn onderneming;
• die een ondernemer in Nederland verricht in het kader van zijn onderneming;
• verwerving van goederen in Nederland door ondernemers en door rechtspersonen/niet-ondernemers;
• verwerving van nieuwe vervoermiddelen;
• Hieronder gaan we eerst nader in op de belastbare feiten, leveringen, diensten en intracommunautaire verwervingen.

2.0.3     Levering en diensten
BTW wordt geheven ter zake van leveringen van goederen, die in Nederland door een als zodanig handelend ondernemer worden verricht tegen een tegenprestatie. Het is van belang om te onderscheiden dat, wil er BTW verschuldigd zijn, de levering wél door een ondernemer moet geschieden. Anders zou dit betekenen dat een ieder, die eens iets verkoopt, gelijk BTW moet rekenen en moet afdragen. Er is sprake van een levering, wanneer de macht om als eigenaar te beschikken over een lichamelijke zaak overgaat of over wordt gedragen. Diensten zijn alle prestaties, die in het economische verkeer tegen vergoeding worden verricht en geen levering van goederen zijn.

2.0.4     Belang van het onderscheid
Vaak is het niet van zo’n groot belang of er sprake is van een levering of een dienst. Vandaar ook dat ze worden samengevat onder de term “prestatie” in het aangiftebiljet. Toch wordt het onderscheid niet zonder reden gemaakt in de Wet op de Omzetbelasting 1968. In de Wet op de Omzetbelasting 1968 zijn er verschillende regels om te bepalen waar een bepaalde prestatie belast moet worden. Deze regels zijn weer nader gesplitst in prestaties die als levering en in prestaties die als dienst kwalificeren. Daarnaast is het in sommige situaties ook van belang om vast te stellen of er mogelijk een vrijstelling geldt. Voorbeelden, waarbij het onderscheid van belang is, zijn:

• en diensten zijn alleen belast als ze in Nederland plaatsvinden. De regels voor plaats van levering en plaats van dienst verschillen.
• vrijstellingen wordt onderscheid gemaakt tussen levering en diensten; de meeste vrijstellingen gelden voor diensten.
• de bij de Wet op de Omzetbelasting 1968 behorende tabellen, waarin is aangegeven welke prestaties onder het verlaagde tarief vallen, wordt onderscheid gemaakt tussen levering en diensten.
• werkzaamheden aan een onroerende zaak is het van belang te weten of er sprake is van een dienst of van een levering. Diensten met betrekking tot onroerende zaken zijn over het algemeen belast. De levering van een onroerende zaak is als hoofdregel vrijgesteld.
• is over het algemeen een dienst, behalve als er sprake is van commissionairs, dan kan er sprake zijn van een levering.
• onroerende zaken en roerende zaken, waarop wordt afgeschreven, is voor wat betreft de daarop drukkende voorbelasting een herzieningstermijn van toepassing. Voor diensten gelden geen herzieningstermijnen. Het is in dit licht van belang of een prestatie ter zake van een onroerende zaak als een levering heeft te gelden of als een dienst.

2.0.5     Intracommunautaire verwerving
Een intracommunautaire verwerving is de verwerving van goederen, ingevolge een levering van deze goederen, door een als zodanig handelende ondernemer, welke goederen worden verzonden of vervoerd van de ene lidstaat naar de andere lidstaat.

Van belang is te realiseren dat de verwerving het belastbare feit is en niet de aanverwante intracommunautaire levering van deze goederen. Het is dus de afnemer die van rechtswege de belaste prestatie verricht in plaats van de leverancier. Samenvattend zijn de kenmerken van een intracommunautaire verwerving, waarbij bedacht moet worden dat dit cumulatieve voorwaarden zijn, de volgende:

• partijen zijn ondernemer voor de BTW;
• macht om als eigenaar over het goed te beschikken gaat over;
• goederen worden vervoerd van de ene EU-lidstaat naar de andere EU-lidstaat.

 

In de praktijk ziet men regelmatig een aantal vaak voorkomende omissies bij intracommunautaire transacties. Deze omissies zien vooral op het niet op juiste wijze opmaken van de factuur. Zaken die vaak fout gaan bij het opmaken van de factuur zijn:

• BTW‑nummer van de afnemer wordt vergeten.
• vermelding dat het een intracommunautaire levering betreft met verwijzing naar de Nederlandse omzetbelastingwet of de BTW-richtlijn wordt vergeten.
• BTW-bedrag wordt niet in euro’s vermeld.

Als de factuur onjuist is opgemaakt, kan dit voor de leverancier betekenen dat hij onterecht het 0%‑tarief heeft toegepast en dat hij alsnog BTW moet afdragen en daarbij gerede kans loopt dat er ook boetes in rekening worden gebracht.

2.0.6     Recht op vooraftrek
Het recht op vooraftrek van aan een ondernemer in rekening gebrachte BTW bestaat alleen voor de ondernemer, die de ingekochte goederen en diensten gebruikt voor belaste prestaties.

De ondernemer, die vrijgestelde prestaties verricht, heeft geen recht op vooraftrek van BTW. Evenmin recht op vooraftrek heeft de ondernemer, die onbelastbare prestaties verricht (niet‑economische handelingen).

Verricht een ondernemer zowel belastbare, onbelastbare als vrijgestelde prestaties dan is, kort gezegd alleen de aan hem in rekening gebrachte BTW als vooraftrek aftrekbaar, voor zover deze is toe te rekenen aan de belastbare prestaties. Dit wordt de zogenoemde pro-rataberekening genoemd waarvoor specifieke regels gelden. In het kader van deze uitgave voert het te ver hier dieper op in te gaan.

2.0.7     Plaats van levering/dienst
Zoals hiervoor al gemeld, is het onderscheid tussen levering en dienst belangrijk om te bepalen waar BTW mag worden geheven, met andere woorden: in welk land er BTW mag worden geheven. Dit wordt ook wel de “plaats van dienst” of “plaats van levering” genoemd.

Een levering is voor de omzetbelasting belastbaar in Nederland als de plaats van levering hier is gelegen. Goederen worden evenwel in de meeste gevallen vervoerd in verband met de levering. In beginsel geldt dan het volgende. De plaats van levering is dan daar waar het vervoer aanvangt, tenzij de levering als intracommunautaire levering kwalificeert. Vindt er geen vervoer plaats in verband met de levering, dan is de plaats van levering daar waar de goederen zich bevinden op het moment van de levering.

Bij de hoofdregel voor de plaatsbepaling van een dienst wordt onderscheid gemaakt tussen het verrichten van de dienst aan een andere ondernemer (BtB-diensten) of aan een consument of een niet‑ondernemer (BtC-diensten). De hoofdregels zijn:

• BtB-diensten: de plaats van dienst is gelegen daar waar de afnemer van de dienst is gevestigd.
• BtC-diensten: de plaats van dienst is daar waar de dienstverrichter is gevestigd.

Ook op deze regels gelden een aantal uitzonderingen.

Zoals eerder gemeld, gelden er uitzonderingen voor een aantal BtB‑diensten. Het betreft de diensten met betrekking tot:

• onroerende zaken;
• het verlenen van toegang tot evenementen op het gebied van cultuur, kunst, sport, wetenschap, ontspanning of onderwijs;
• personenvervoer;
• verhuur van vervoermiddelen;
• restaurant en catering.

Voor BtC‑diensten gelden, naast de hiervoor genoemde uitzonderingen, ook nog de volgende:

• diensten door tussenpersonen;
• intracommunautaire goederenvervoersdiensten;
• met vervoer samenhangende activiteiten en expertises en werkzaamheden met betrekking tot roerende zaken;
• intellectuele diensten.

 

2.0.8     Elektronische diensten
Per 1 januari 2015 zijn de regels met betrekking tot elektronische diensten verricht aan niet‑ondernemers/particulieren gewijzigd. Ongeacht of de afnemer nu een ondernemer of een niet‑ondernemer/particulier is, de plaats van zo’n dienst is daar waar de afnemer is gevestigd/zich bevindt. Elektronische diensten zijn bijvoorbeeld het via internet of e-mail leveren en aanpassen van software, het bouwen van een website, het op afstand onderhouden van programma’s en het ter beschikking stellen van databestanden, het downloaden van muziek, films, spellen en bijvoorbeeld onderwijs via internet of e-mail.

Het maakt dus vanaf 1 januari 2015 niet meer uit of de afnemer een particulier of ondernemer is. De leverancier dient de BTW te berekenen over de vergoeding van het land waar zijn afnemer is gevestigd. Het enige verschil tussen de kwalificatie van afnemer zit in het feit dat wanneer het een ondernemer betreft, de leverancier de BTW mag verleggen naar zijn afnemer, maar bij een particulier de BTW niet kan verleggen en dus zal moeten afdragen in ieder desbetreffende lidstaat.

 

2.0.9     Mini-one-stop-shop-systeem
Zoals gezegd, wanneer een dienstverrichter elektronische diensten verricht aan een niet‑ondernemer, zal zij BTW moeten afdragen en BTW‑aangifte moeten doen in alle landen waar de (particuliere) afnemers zijn gevestigd. Het laat zich denken dat dit nogal een administratieve belasting is. Daarom is hier iets op bedacht en kunnen deze dienstverleners gebruik maken van het zogenaamde mini-one-stop-shop-systeem (“MOSS”). Dit systeem houdt in dat de dienstverlener zich kan registreren in één van de momenteel 28 EU-lidstaten en in die lidstaat geeft hij de af te dragen BTW van alle lidstaten aan en draagt hij de totaal berekende BTW af die hij, vanwege de elektronische diensten, in de gehele EU verschuldigd is. De lidstaat van registratie verdeelt de BTW‑afdracht dan over de lidstaten, die daar recht op hebben. Let wel op: ook bij gebruik van het mini-one-stop-shop-systeem zal de dienstverlener zelf het correcte BTW‑tarief moeten hanteren dat geldt in het land waar de (particuliere) klant is gevestigd. Het mini‑one‑stop‑shop‑systeem betreft dus een aparte aangifte en kan alleen gebruikt worden voor de afdracht van BTW op elektronische diensten verricht aan particulieren in andere lidstaten. In het kader van deze uitgave zullen wij hier verder niet op ingaan.

 

2.0.10   Leveringen in het aangiftebiljet
In het aangiftebiljet komen de leveringen op verschillende plaatsen terug. Wat betreft de uitgaande leveringen wordt onderscheid gemaakt tussen leveringen verricht in Nederland (vraag 1a/1b/1c/1e), leveringen verricht naar andere EU‑lidstaten (vraag 3b) en leveringen verricht naar buiten de EU, oftewel export (vraag 3a). Daarnaast dienen ook bepaalde inkomende leveringen te worden aangegeven in de aangifte. Hier wordt onder meer onderscheid gemaakt tussen leveringen vanuit andere EU-lidstaten, oftewel intracommunautaire verwervingen (vraag 4b), invoer (vraag 4a) en leveringen verricht vanuit en in Nederland (vragen 2a en 5b). In paragraaf 2.1 zal hier nader op in worden gegaan.

2.0.11   Diensten in het aangiftebiljet
In het aangiftebiljet wordt verder ook onderscheid gemaakt tussen verschillende inkomende en uitgaande diensten gezien vanuit Nederland.

 

Uitgaande diensten

Uitgaande diensten zien op:

(i)         diensten verricht in Nederland;

(ii)        diensten verricht binnen de EU;

(iii)       diensten verricht buiten de EU.

Alleen (i) en (ii) worden aangegeven op het aangiftebiljet.

 

Inkomende diensten

Wanneer het inkomende diensten betreft, kan wederom onderscheid worden gemaakt tussen diensten die in Nederland zijn verricht (vragen 2a en 5b) of diensten die zijn verricht buiten Nederland (vraag 4a en 4b). In het laatste geval wordt de heffing in veel gevallen verlegd naar de Nederlandse ondernemer, die de diensten afneemt.

In de praktijk wordt er niet altijd aan gedacht, maar ook ondernemers, die vrijgestelde prestaties verrichten, of niet‑ondernemers dienen de aan hen verlegde BTW op ontvangen diensten, voor zover die dienst belast is in Nederland, aan te geven op hun BTW‑aangifte. Aangezien zij geen aftrekrecht hebben, kunnen ze deze BTW niet ook in aftrek brengen en moeten ze deze per saldo dus afdragen. De vrijgestelde ondernemer zal in een dergelijk geval de Belastingdienst dus moeten verzoeken om uitreiking van een BTW‑aangiftebiljet.

2.1       Het aangiftebiljet
Hieronder gaan we per paragraaf in op de verschillende rubrieken in de aangifte. De aangifte beslaat 5 rubrieken, die onderverdeeld zijn in vragen.

Rubriek 1 – Prestaties binnenland

Bij de vragen 1a tot en met 1e doet de ondernemer aangifte van alle belaste leveringen van goederen en belaste diensten die in Nederland zijn verricht. Vrijstelde en onbelaste diensten worden niet aangegeven.

Leveringen, die niet in Nederland worden verricht en dus niet belast zijn met Nederlandse BTW, worden niet aangegeven in onderdeel 1a tot en met 1e van de BTW‑aangifte.

2.1a Levering/diensten belast met 21%
Bij vraag 1a dient in de eerste kolom de omzet gegenereerd op de belaste prestaties, die onder het 21%‑tarief vallen, per tijdvak te worden aangegeven. Dit wordt ook wel de maatstaf van heffing genoemd. In de tweede kolom dient het verschuldigde bedrag aan BTW aangegeven te worden.

Goederen en diensten zijn als hoofregel belast met 21%, tenzij een ander tarief of een vrijstelling van toepassing is. Het is aan de ondernemer dit aan te tonen.

2.1b Levering/diensten belast met 6%
Bij vraag 1b dient in de eerste kolom de omzet gegenereerd op de belaste prestaties, die onder het 6%‑tarief vallen, per tijdvak te worden aangegeven. Dit wordt ook wel de maatstaf van heffing genoemd. In de tweede kolom dient het verschuldigde bedrag aan BTW aangegeven te worden.

Het 6%‑tarief geldt alleen voor aangewezen goederen en diensten. Twijfelt u over de toepassing van het 6%‑tarief, dan kunt u de Inspecteur om een oordeel vragen.

2.1c Levering/diensten belast met overige tarieven behalve 0%
Bij vraag 1c dient in de eerste kolom de omzet gegenereerd op de belaste prestaties, die onder een afwijkend tarief vallen, niet zijnde 0%, per tijdvak te worden aangegeven. Dit wordt ook wel de maatstaf van heffing genoemd. In de tweede kolom dient het verschuldigde bedrag aan BTW aangegeven te worden.

Afwijkende percentages komen voor bij bedrijfskantines, kantines van sportverenigingen en in het geval van tariefswijzigingen (bijvoorbeeld toen het algemene tarief van 19% naar 21% ging). Na een tariefswijziging kan nog omzetbelasting verschuldigd zijn naar het oude tarief. Dan wordt de betreffende vergoeding en de verschuldigde BTW bij deze vraag vermeld.

Bij deze vraag kan ook een eventuele bijbetaling na toepassing van de zogenaamde forfaitaire berekeningsmethode I vermelden. Als een ondernemer 21%‑ en 6%‑goederen levert en de ontvangsten in één bedrag verantwoordt, dan moet hij de verschuldigde BTW volgens de voornoemde forfaitaire berekeningsmethode I berekenen.

2.1d Privé-gebruik
Vraag 1d hoeft alleen te worden ingevuld als er sprake is van privé‑gebruik. Privé‑gebruik doet zich voor in de volgende gevallen:

• De ondernemer onttrekt goederen aan zijn bedrijf voor privé‑gebruik. Dit wordt gezien als een levering en de ondernemer is BTW verschuldigd over de aankoopprijs van de goederen (door de onderneming) of de kostprijs als de goederen door de onderneming zelf vervaardigd zijn.
• Bedrijfsgoederen worden voor privé‑doeleinden gebruikt door de ondernemer of door zijn personeel. Dit wordt gezien als een fictieve dienst en de ondernemer is BTW verschuldigd over de gemaakte uitgaven voor dit privé‑gebruik. De bekendste is wellicht het privé‑gebruik auto van de zaak.
• De ondernemer verricht (gratis) diensten voor eigen privé‑doeleinden of die van zijn personeel. Er is dan BTW verschuldigd over de voor deze diensten gemaakte uitgaven. Het gaat hier om de door de ondernemer zelf als zodanig verrichte diensten. Als hij diensten inkoopt en deze voor privé‑doeleinden ter beschikking stelt, is er geen sprake van een fictieve dienst, maar zal de bij aankoop van de dienst verschuldigde BTW niet aftrekbaar zijn.

2.1e Levering/diensten belast met 0% of niet belast bij u

Bij vraag 1e dient de omzet ingevuld te worden die is behaald met belaste prestaties, die onder het 0%‑tarief vallen of waarvan de heffing is verlegd naar de afnemer. Omdat er zowel bij 0%‑tarief of verlegging geen BTW verschuldigd is, hoeft hier alleen de omzet ingevuld te worden.

Let op: het betreft hier alleen levering van goederen en diensten verricht in Nederland. Wanneer er sprake is van levering van goederen naar andere EU‑lidstaten of buiten de EU (export), dient dit niet onder binnenlandse prestaties, maar onder rubriek 3, te worden aangegeven. Hetzelfde geldt voor diensten, die worden verricht aan afnemers gevestigd buiten Nederland. Hier gaan we nader op in bij paragraaf 2.3.

Goederen, die onder het 0%‑tarief vallen, en die mogelijk onder vraag 1e aangegeven dienen te worden, zijn:

• levering van goederen, die nog niet ingevoerd zijn (zitten dan in een douane-entrepot);
• zeeschepen en luchtvaartuigen;
• goederen ter bevoorrading van schepen en luchtvaartuigen;
• goud voor centrale banken;
• accijnsgoederen in een accijnsgoederenplaats;
• goederen in een BTW‑entrepot. Let er hierbij wel op dat niet altijd het 0%‑tarief van toepassing is bij een niet plaatsgebonden entrepot.

Daarnaast geldt voor sommige leveringen en diensten aan ambassades en internationale organisaties ook het 0%‑tarief. In alle gevallen dient de ondernemer aan de hand van boeken en bescheiden de toepassing van het 0%‑tarief te kunnen aantonen. Denk hier niet te lichtvaardig over, want kan de toepassing van het 0%‑tarief niet genoegzaam worden aangetoond, dan is over de vergoeding 21% of 6% verschuldigd plus eventuele boetes en verhogingen.

 

2.2       Verleggingsregelingen binnenland
Zoals onder paragraaf 2.1e al is aangestipt, komen er in de BTW een aantal verleggingsregelingen voor. Bij een verleggingsregeling wordt de BTW verlegd van de leverancier naar de afnemer. De leverancier brengt bij toepassing van een verleggingsregeling geen BTW in rekening, maar verlegt deze BTW naar de ondernemer, die goederen of diensten van hem afneemt. De leverancier vermeldt in de aangifte dan alleen de omzet waarover de BTW is verlegd in zijn BTW-aangifte. De afnemer vermeldt de in rekening gebrachte vergoeding en berekent daar zelf de verschuldigde BTW over, die naar hem is verlegd in zijn BTW-aangifte. Als hij recht op vooraftrek heeft, kan hij deze BTW in dezelfde aangifte als BTW‑voordruk in aftrek brengen. 

De verleggingsregeling, die van toepassing kan zijn bij vraag 1e en vraag 2a uit het aangiftebiljet, komt voor in de volgende gevallen:

• Zakendoen met buitenlandse partijen; Wanneer een buitenlandse ondernemer, die niet in Nederland is gevestigd, op basis van één van de uitzonderingsregels een dienst verricht, die in Nederland is belast, oftewel goederen levert aan een Nederlandse afnemer in Nederland, dan dient de BTW verplicht te worden verlegd.
• Verricht een onderaannemer of uitlener van personeel een levering of dienst, die onder de zogeheten verleggingsregeling in de bouw en scheepsbouw valt, dan wordt de BTW geheven van de afnemer, in dit geval de aannemer of inlener van personeel.
• Bij de levering en bewerking van afvalstoffen en oude materialen wordt de BTW geheven van de opkoper of degene die opdracht tot bewerking heeft gegeven.
• Bij de levering van mobiele telefoons, computerchips, spelcomputers, tablet-pc’s en laptops wordt de verschuldigde BTW verlegd naar de afnemer van die goederen.
• Bij een op verzoek belaste levering van onroerende zaken wordt de BTW geheven van de afnemer.
• Bij een executoriale verkoop wordt de BTW geheven van de afnemer als deze een ondernemer is. Hiervan is sprake als: 
  • een in zekerheid gegeven roerende of onroerende zaak dan wel een zakelijk recht daarop wordt geleverd tot executie van die zekerheid; óf
  • een onroerende zaak of een zakelijk recht daarop wordt geleverd op grond van een executoriale titel door de executieschuldenaar.
• Bij sommige leveringen van beleggingsgoud kan de leverancier ervoor kiezen de levering te belasten met BTW. Deze BTW wordt dan geheven bij de afnemer. Bij de levering van goud met een zuiverheid van ten minste 325/1000 wordt de heffing van BTW altijd verlegd naar de afnemer.
• Bij de overdracht van broeikasgasemissierechten wordt de verschuldigde BTW verlegd van degene die de prestatie verricht (de dienstverlener) naar de afnemer van die dienst.

2.2a Levering/diensten waarbij de heffing van omzetbelasting naar u is verlegd
Wanneer een dergelijke verleggingsregeling van toepassing is, zoals hiervoor vermeld, dan dient de afnemer van de prestatie de in rekening gebracht vergoeding in de eerste kolom bij vraag 2a aan te geven. Vervolgens dient de afnemer zelf het juiste bedrag aan BTW te berekenen. Dit kan zowel 21% als 6% BTW zijn. Als de afnemer een volledig aftrekrecht heeft, kan hij vervolgens de zelf berekende BTW in aftrek brengen bij vraag 5b. In dat geval is er per saldo geen BTW verschuldigd. Desalniettemin is men wel verplicht ook deze BTW op de juiste wijze in de aangifte te vermelden.

De ondernemer vult deze vraag dus alleen in wanneer één van de hiervoor vermelde verleggingsregels van toepassing zijn. Een ingewikkelde situatie kan zich voordoen wanneer er zaken wordt gedaan met een buitenlandse partij. Dan zou mogelijk de twijfel kunnen ontstaan of de in rekening gebrachte vergoeding nu onder 2a of 4a/4b moet worden meegenomen. Dit kan soms vrij lastig te beoordelen zijn, maar houdt u in ogenschouw dat vraag 2a alleen van toepassing is wanneer het binnenlandse verleggingen betreft. Dit is bijvoorbeeld het geval wanneer er sprake is van de verhuur van onroerend goed door een buitenlandse partij. Op basis van de uitzonderingsregel is de plaats van dienst een “binnenlandse” dienst en alsdan geldt de binnenlandse verleggingsregeling. Verleggingsregelingen kunnen complex zijn, zeker ook als er buitenlandse partijen bij betrokken zijn. Het is raadzaam tijdig te overleggen met uw adviseur, zeker als de belangen groot zijn.

2.3 Prestatie naar/in het buitenland
Deze rubriek is opgesplitst in drie subcategorieën. Het betreft een prestatie verricht door de ondernemer. Vraag 3a heeft alleen betrekking op export. Vraag 3b ziet zowel op levering van goederen vanuit Nederland naar andere EU‑lidstaten als wel het verrichten van diensten aan ondernemers gevestigd in andere EU‑lidstaten. Bij vraag 3c dienen de installatieleveringen binnen de EU lidstaten en eventuele afstandsverkopen te worden aangegeven. Hieronder gaan wij per vraag nader in op wat er ingevuld dient te worden.

2.3a Leveringen naar landen buiten de EU (uitvoer)
Hier wordt de omzet aangegeven van goederen, die worden uitgevoerd naar landen buiten de EU of die worden geleverd aan een douane-entrepot. Deze goederen vallen onder het 0%‑tarief. De ondernemer moet met boeken en bescheiden aantonen dat de goederen ook werkelijk naar het betreffende land zijn uitgevoerd en dat het 0%‑tarief terecht is toegepast. Dit geldt ook voor het opslaan van goederen in een douane-entrepot. 

2.3b Leveringen naar/diensten in landen binnen de EU
De ondernemer geeft bij vraag 3b allereerst de omzet wegens intracommunautaire leveringen aan. De intracommunautaire levering is de keerzijde van de intracommunautaire verwerving. Van een intracommunautaire levering is sprake als goederen vanuit Nederland worden vervoerd naar een ander EU-land en daar zijn belast met buitenlandse omzetbelasting wegens een intracommunautaire verwerving. Een intracommunautaire levering kan zich ook voordoen als de ondernemer eigen goederen overbrengt naar een ander EU-land. Deze leveringen vallen onder het 0%-tarief.

Ook hier moet de ondernemer met boeken en bescheiden kunnen aantonen dat aan de voorwaarden voor het toepassen van het 0%‑tarief wegens intracommunautaire levering is voldaan. Daarnaast wordt onder deze vraag de omzet wegens intracommunautaire diensten aangegeven. Het totaal van deze vraag moet in overeenstemming zijn met de Opgaaf ICP, die (onder voorwaarden) ook per kwartaal kan worden ingediend. Wordt bijvoorbeeld de Opgaaf ICP per maand verzorgd en de aangifte BTW per kwartaal, dan moeten de drie maandaangiftes Opgaaf ICP aansluiten bij de kwartaalaangifte BTW. Zie verder onder hoofdstuk 7 “Opgaaf ICP”.

Aandachtspunt is nog de fiscale eenheid BTW. Als de fiscale eenheid BTW‑goederen en/of ‑diensten wil leveren aan afnemers in andere EU‑landen, dan kan dat niet onder het BTW‑identificatienummer van de fiscale eenheid. De werkmaatschappij die de goederen en diensten levert aan afnemers in andere EU-landen, dient dit onder eigen naam en BTW‑identificatienummer te doen. Het bij vraag 3b aangegeven bedrag moet dan ook per werkmaatschappij worden gespecificeerd op de Opgaaf IntraCommunautaire Prestaties.

 

2.3c Installatie/afstandsverkopen binnen de EU
Ten eerste worden onder deze vraag de installatie en montagewerkzaamheden aangegeven. Als de levering van goederen gepaard gaat met montage of installatie door of voor rekening van de leverancier van die goederen in het land van de koper of in een door de koper aangewezen andere EU-lidstaat, vindt er geen intracommunautaire verwerving plaats, maar wordt de levering verricht in het land van bestemming van de goederen en wordt deze als zodanig daar belast. Plaats van levering is het land van bestemming.

Als de montage of installatie plaatsvindt in een ander EU-land, moet de ondernemer de daarmee behaalde omzet opgeven bij vraag 3c. Daarnaast is hij in het andere EU-land omzetbelasting verschuldigd. Het hangt van de wettelijke bepalingen van dat betreffende EU‑land af of deze belasting wordt geheven van de ondernemer, zijn fiscaal vertegenwoordiger of zijn afnemer. Ten tweede worden bij deze vraag de zogenaamde afstandsverkopen aangegeven. Van een afstandsverkoop is sprake als aan de volgende voorwaarden wordt voldaan:

(i)      goederen worden geleverd aan een ander EU-land aan een niet‑ondernemer; en

(ii)     goederen worden direct of indirect door de leverancier of voor zijn rekening vervoerd naar het andere EU-land; en

(iii)    de koper in het andere EU-land is geen omzetbelasting verschuldigd wegens intracommunautaire verwerving (het speelt dus vaak bij levering aan particulieren); en

(iv)    het totaal van de leveringen aan het andere EU-land overschrijdt een bepaald drempelbedrag. Dit drempelbedrag geldt niet voor accijnsgoederen.

Is de regeling afstandsverkopen van toepassing, dan wordt de levering geacht plaats te vinden in het EU-land waar de goederen naartoe gaan. In dat land is de ondernemer dan BTW verschuldigd en niet in Nederland. Wél moet de ondernemer bij vraag 3c van zijn Nederlandse aangifte de omzet vermelden die onder de regeling afstandsverkopen valt.

 

Achtergrond en korte schets van de regeling afstandsverkopen

Een in de EU gevestigde ondernemer, die goederen levert aan afnemers zonder BTW‑identificatienummer in een ander EU-land (dit zijn particulieren en bepaalde groepen ondernemers), verricht geen onder het 0%‑tarief vallende intracommunautaire levering. Dat kan immers alleen maar tussen BTW‑ondernemers. De leverancier moet dan in beginsel de omzetbelasting van zijn land in rekening brengen. Dit zou echter tot gevolg kunnen hebben dat particulieren goederen gaan kopen bij ondernemers in die EU-landen waar het laagste omzetbelastingtarief van toepassing is. Om verstoring van concurrentieverhoudingen en een verlegging van handelsstromen te voorkomen, is daarom een bijzondere regeling getroffen voor verkopen aan particulieren/niet‑ondernemers en een bijzondere categorie ondernemers en rechtspersonen-niet-ondernemers in een ander EU-land. Dit is de regeling afstandsverkopen. Deze regeling houdt in dat de plaats van levering is gelegen in het EU-land waar het vervoer van de goederen eindigt oftewel het EU-land van bestemming. De heffing van omzetbelasting vindt dan plaats volgens de wetgeving zoals die geldt in het EU-land van bestemming. De regeling voor afstandsverkopen treedt in werking nadat een bepaald drempelbedrag is overschreden. De ondernemer kan er evenwel voor kiezen dat de regeling afstandsverkopen altijd geldt.

Voorbeeld:

Een Duitse particulier bestelt bij een ondernemer in Nederland een filmcamera. De Nederlandse leverancier verzendt de filmcamera naar Duitsland. Volgens de gewone regels vindt deze verkoop in Nederland plaats en moet de leverancier Nederlandse BTW berekenen. Bij toepassing van de regeling voor afstandsverkopen vindt de levering echter plaats in Duitsland. De Nederlandse leverancier is dan Duitse omzetbelasting verschuldigd. Bij vraag 3c geeft hij in zijn Nederlandse aangifte BTW de met dergelijke afstandsverkopen behaalde omzet aan.

De regeling afstandsverkopen geldt niet voor nieuwe vervoermiddelen en zogeheten margegoederen. De levering van een nieuw vervoermiddel naar een ander EU-land is in alle gevallen een intracommunautaire levering, die belast is naar het 0%‑tarief. De heffing van omzetbelasting over nieuwe vervoermiddelen vindt vervolgens plaats wegens de intracommunautaire verwerving daarvan in het EU-land van bestemming.

 

Buitenlandse onderneming en afstandsverkopen

Merk op dat deze regeling dus ook geldt voor de buitenlandse EU‑onderneming (die verder geen vestiging in Nederland heeft) en goederen verkoopt en levert aan NL particulieren of NL rechtspersonen zonder BTW‑identificatienummer. In beginsel berekent deze ondernemer de BTW van zijn land van vestiging, tenzij de regeling afstandsverkopen van toepassing is. Dit is het geval als hij aan de volgende voorwaarden voldoet:

(i)      Hij levert de goederen af bij de koper in Nederland. Dit kan hij zelf doen, maar hij kan het ook uitbesteden aan een vervoersbedrijf. Van belang is enkel dat het vervoer door hem is gedaan en dan wel voor zijn rekening komt.

(ii)     De buitenlandse ondernemer verkoopt in een kalenderjaar voor meer dan het drempelbedrag van € 100.000 aan Nederlandse particulieren of rechtspersonen zonder BTW‑identificatienummer.

Voldoet hij aan deze voorwaarden, dan moet hij zich registreren bij de Nederlandse Belastingdienst en hier aangifte BTW doen ter zake van de afstandsverkopen, maar dan regulier onder rubriek 1.

 

2.4 Prestatie uit het buitenland aan u verricht
In de 4e‑rubriek gaat het om goederen en diensten, die van een buitenlandse ondernemer komen. Er wordt onderscheid gemaakt tussen goederen en diensten, die:

(i)      van buiten de EU komen. In het geval van goederen spreken we dan van invoer;

(ii)     uit een ander EU land komen. In het geval van goederen, die uit een ander EU‑land komen, spreken we dan van intracommunautaire verwerving.

Zoals hiervoor al aangehaald, wordt in de praktijk rubriek 2 en rubriek 4 nog wel eens door elkaar gehaald. Als de BTW verlegd is van een buitenlandse leverancier naar een Nederlandse afnemer, geeft de Nederlandse afnemer de BTW aan in rubriek 4 en wel bij vraag 4a als het gaat om een niet-EU-leverancier en bij vraag 4b als het gaat om een EU-leverancier, mits de BTW verlegd is op grond van de hoofdregel.

2.4a Levering/diensten uit landen buiten de EU (invoer)
Vraag 4a moet worden ingevuld als de ondernemer goederen heeft ingevoerd van buiten de EU én daarbij gebruik gemaakt wordt van de verleggingsregeling bij invoer. De verleggingsregeling bij invoer houdt in dat bij de aangifte ten invoer bij de douane nog geen BTW hoeft te worden betaald. De wegens de invoer verschuldigde BTW is verlegd naar de ondernemer/afnemer en hij geeft deze BTW aan op zijn Nederlandse BTW‑aangifte bij deze vraag. Voor de verleggingsregeling bij invoer is een vergunning van de Inspecteur nodig (de zogenaamde Artikel 23 BTW‑vergunning). In een aantal gevallen is de verleggingsregeling verplicht.

Als de BTW wél bij de invoer aan de douane is betaald, dient vraag 4a niet te worden ingevuld. 

Vraag 4a komt ook aan de orde bij diensten van buiten de EU. Bij diensten vult de ondernemer vraag 4a in als hij diensten heeft afgenomen van een ondernemer, die buiten de EU is gevestigd én daarbij aan de volgende voorwaarden voldoet:

(i)      de diensten worden in Nederland verricht;

(ii)     de buitenlandse dienstverrichter beschikt niet over een vaste inrichting in Nederland; en

(iii)    de BTW wordt naar de Nederlandse afnemer verlegd. Deze afnemer moet in dit geval beschikken over een BTW‑identificatienummer.

De vraag is: Wat moet worden aangegeven? Bij deze vraag geeft de ondernemer ter zake van de invoer het totaal aan van:

• de douanewaarde van de voor zijn bedrijf bestemde ingevoerde goederen waarover hij in het aangiftetijdvak omzetbelasting bij invoer verschuldigd is;
• de daarover verschuldigde BTW.

De ondernemer is de BTW wegens invoer verschuldigd op het tijdstip waarop de goederen worden ingevoerd. Het tijdstip waarop de factuur of de goederen worden ontvangen, is derhalve niet van belang.

Bij de afgenomen diensten is BTW verschuldigd over de vergoedingen die in rekening zijn gebracht. De diensten moeten worden vermeld in het tijdvak waarin deze diensten worden verricht. De factuurdatum is hierbij derhalve niet van belang. Diensten, die doorlopend worden verricht gedurende een periode langer dan één jaar, worden geacht aan het eind van het kalenderjaar te zijn voltooid, tenzij er afrekeningen of betalingen in die periode hebben plaatsgevonden. In de praktijk zal vaak aangesloten worden bij de ontvangst van de factuur en de daarop vermelde factuurdatum. Dat hoeft dus niet altijd goed te gaan.

Wanneer de afnemer van deze dienst volledig aftrekrecht heeft, mag de BTW in dezelfde aangifte bij vraag 5b als voorbelasting worden afgetrokken. Per saldo hoeft er dan niets betaald te worden. Toch blijft het van belang dat er wél op de juiste wijze aangifte wordt gedaan.

2.4b Levering/diensten uit landen binnen de EU
Deze vraag wordt ingevuld als de ondernemer te maken krijgt met intracommunautaire verwerving van goederen en/of diensten afneemt van een dienstverrichter, die is gevestigd in een andere EU‑lidstaat. oftewel als hij goederen en/of diensten betrekt uit een ander EU-land.

Als de ondernemer goederen betrekt uit een ander EU-land en hij zijn Nederlandse BTW‑identificatienummer opgeeft, zal de leverancier hem geen buitenlandse BTW in rekening brengen. De ondernemer is dan Nederlandse BTW verschuldigd wegens de intracommunautaire verwerving van de goederen. Kort samengevat is van een intracommunautaire verwerving sprake als goederen:

(i)      in een ander EU-land worden geleverd door een ondernemer; en

(ii)     worden vervoerd van het andere EU-land naar Nederland; en

(iii)    worden verworven door een ondernemer of een rechtspersoon.

In het geval de ondernemer diensten uit een ander EU-land afneemt, wordt deze vraag ingevuld als aan de volgende voorwaarden wordt voldaan:

(i)      de ondernemer heeft een dienst afgenomen van een ondernemer, die in een ander EU-land is gevestigd;

(ii)     deze buitenlandse dienstverrichter beschikt niet over een vaste inrichting in Nederland; en

(iii)    de omzetbelasting wordt naar hem verlegd. De ondernemer moet in dat geval wel beschikken over een BTW‑identificatienummer.

In de praktijk zal het ook vaak zo zijn dat de bij deze vraag opgegeven BTW in dezelfde aangifte bij vraag 5b als voorbelasting af te trekken is. Per saldo hoeft er dan niets betaald te worden. Toch blijft het van belang dat er wél op de juiste wijze aangifte wordt gedaan. Aandachtspunt is dat als de intracommunautaire verwervingen eveneens als de intracommunautaire leveringen een bepaald bedrag te boven gaan, er ook een statistiekopgaaf moet worden gedaan bij het CBS (zie paragraaf 8.9). Ook hier geldt dat de ondernemer de diensten moet vermelden in het tijdvak waarin deze diensten worden verricht. De factuurdatum is hierbij niet van belang. Diensten, die doorlopend worden verricht gedurende een periode langer dan één jaar, worden geacht aan het eind van het kalenderjaar te zijn voltooid, tenzij er afrekeningen of betalingen in die periode hebben plaatsgevonden.

Een aandachtspunt bij deze vraag is wederom de fiscale eenheid BTW. Alhoewel bij een fiscale eenheid BTW haar leden als één ondernemer worden aangemerkt, geldt dit niet voor de administratieve verplichtingen zoals de Opgaaf IntraCommunautaire Prestaties. Wanneer een werkmaatschappij, die tot een fiscale eenheid behoort, goederen intracommunautair verwerft, dient op de Opgaaf ICP afzonderlijk te worden vermeld op welk individueel BTW‑nummer de goederen zijn verworven. Dat wil zeggen dat men niet het BTW‑nummer van de fiscale eenheid mag opgeven. Dit is noodzakelijk, omdat de Belastingdienst anders de uit de andere EU‑landen per werkmaatschappij ontvangen gegevens over deze transacties niet kan vergelijken; immers de aangifte BTW van de fiscale eenheid BTW bevat enkel de geconsolideerde cijfers. Uiteraard is er een formulier waarop voornoemde specificatie kan worden gegeven: het formulier “Opgaaf Omzetbelasting verwervingen en afgenomen intracommunautaire diensten door fiscale eenheden”.

 

2.5 Voorbelasting, kleineondernemersregeling en eindtotaal
In de laatste rubriek wordt een samenvatting opgenomen van de verschuldigde en terug te vorderen BTW en wordt bepaald wat er moet worden afgedragen dan wel wordt gerestitueerd.

2.5a Verschuldigde omzetbelasting
Bij vraag 5a wordt het totaal van de rubrieken 1, 2 en 4 aangegeven.

2.5b Voorbelasting
Op het bedrag van vraag 5a kan vervolgens de voorbelasting in aftrek worden gebracht. Dit is de in de aangifteperiode aan de ondernemer in rekening gebrachte BTW op aangeschafte of ingekochte goederen en diensten voor zover deze gebruikt worden voor belaste prestaties. De voorbelasting wordt in één bedrag aangegeven en wordt in de aangifte niet gesplitst naar soort en/of tarief. Dit laat onverlet dat de ondernemer wel een dergelijke specificatie in zijn administratie moet hebben. Ook correcties en herzieningen op bij eerdere aangiften afgetrokken voorbelasting worden aangegeven bij vraag 5b. Het betreft hier bedragen die alsnog in aftrek kunnen worden gebracht, alsmede bedragen, die verschuldigd zijn, omdat er in het verleden te veel is afgetrokken. Het gaat hierbij om de volgende situaties:

• herziening bij ingebruikneming van een goed als de aanvankelijke bestemming afwijkt van het daadwerkelijke gebruik;
• herziening van voorbelasting aan het eind van het jaar van ingebruikneming voor goederen, die zowel voor belaste als voor vrijgestelde prestaties worden gebruikt;
• herziening van voorbelasting voor onroerende goederen vanwege privé‑gebruik;
• herziening van voorbelasting voor roerende (vier jaar) en onroerende (negen jaar) investeringsgoederen, die zowel voor belaste als voor vrijgestelde prestaties worden gebruikt;
• correctie op de afgetrokken voorbelasting bij bedrijfskantines als blijkt dat het personeel is bevoordeeld;
• terugbetaling van voorbelasting voor inkoopfacturen, die (na twee jaar) niet (volledig) zijn betaald.

Van belang is nog dat er met de voorbelasting niet geschoven mag worden. Hij kan niet in een eerdere of latere BTW‑aangifte in aanmerking worden genomen, bijvoorbeeld omdat dat beter past in de liquiditeitsbegroting. Het niet mogen schuiven geldt overigens ook voor de andere rubrieken van de aangiften. De voorbelasting moet worden aangegeven in de aangifte over het aangiftetijdvak waarin de belasting door andere ondernemers aan de ondernemer in rekening is gebracht of door hem verschuldigd is.

2.5c Subtotaal
Dit is de optelling van vraag 5a en vraag 5b. Vergeet niet een minteken te zetten als er sprake is van een negatief bedrag!

2.5d Vermindering volgens de kleineondernemersregeling
Het subtotaal van vraag 5c kan nog verminderd worden met een bedrag als de kleineondernemersregeling van toepassing is. De kleineondernemersregeling voorziet in een belastingvermindering voor kleine ondernemers‑natuurlijke personen, die in een (boek)jaar na aftrek van voorbelasting niet meer dan € 1.883 moeten betalen. Merk op dat de kleineondernemersregeling alleen geldt voor kleine ondernemers‑natuurlijke personen. Deze regeling is dus niet van toepassing bij rechtspersonen (zoals B.V., N.V., Stichting).

2.5e Totaal, te betalen of terug te vragen
Bij deze vraag wordt het totaalsaldo ingevuld, bij “te betalen” als het saldo een te betalen bedrag is en bij “terug te vragen” als het saldo een terug te geven bedrag betreft.