Freek Zandbergen bespreekt in dit artikel de meest gemaakte fouten die hij tijdens de reviews van jaarrekeningen van kleine rechtspersonen tegenkomt. De fouten zijn onderverdeeld in presentatiefouten, fouten in grondslagen, zekerheden en aansprakelijkheden en in overige fouten.
Fouten in jaarrekeningen worden meestal niet veroorzaakt door gebrek aan vaktechnische kennis, maar door haast en ‘werken op de automatische piloot.’ Er gaat vooral veel aandacht naar de kolommenbalans, terwijl vaak maar weinig tijd wordt gespendeerd aan het jaarrapport. Ook wordt vergaand gesteund op de rapportgenerator – een wankele basis. Niet alleen omdat softwarebouwers fouten kunnen maken, maar ook omdat de meeste rapportgeneratoren flexibel zijn en zeer ‘coulant’. Ze accepteren namelijk vrolijk dat je met het aan- en uitvinken van opties en bij het maken van koppelingen de grootste vaktechnische zonden begaat. Bovendien betrekt de rapportgenerator er uit zichzelf geen verstrekte zekerheden bij, om maar iets te noemen.
Fouten in de jaarrekening
Uiteraard zijn er ernstige en minder ernstige fouten, maar voor accountants luistert het vrij nauw. De NBA stelt zich namelijk op het standpunt dat een accountant bij een samenstellingsopdracht primair wordt ingeschakeld voor zijn of haar kennis van externe verslaggeving, en dat adel verplicht. Een accountantstoetser kan de cumulatie van separate, onbelangrijke fouten toch aanmerken als ‘te onzorgvuldig’, waarmee de jaarrekening kan worden bestempeld als onvoldoende. Het weerwoord – dat de jaarrekening toch nog wel een ‘juist beeld’ geeft – helpt in die situatie maar beperkt. Hierna bespreek ik de fouten die ik tijdens de reviews van jaarrekeningen van kleine rechtspersonen het meeste tegenkom. Deze zijn onderverdeeld in presentatiefouten, fouten in grondslagen, zekerheden en aansprakelijkheden en in overige fouten.
Presentatiefouten in de jaarrekening
- Deelnemingen waar een vennootschap geen overheersende zeggenschap in heeft, worden soms toch gerubriceerd onder ‘Deelneming in groepsmaatschappijen’ in plaats van onder ‘Overige deelnemingen’.
- Leningen aan aandeelhouders-natuurlijk persoon worden vaak gerubriceerd onder ‘Vorderingen op participanten’ in plaats van onder ‘Overige leningen’. Let op: met participanten wordt in dit kader altijd een rechtspersoon bedoeld!
- Leningen en vorderingen op holdings c.q. deelnemingen worden vaak gerubriceerd onder ‘Vorderingen op’ c.q. ‘schulden aan groepsmaatschappijen’, terwijl hier de regel ‘Vorderingen op’ c.q. ‘Schulden aan participanten en aan maatschappijen waarin wordt deelgenomen’ meer correct is.
- Vennootschappen die onder dezelfde moeder hangen, maar waar de moeder geen doorslaggevende zeggenschap in heeft, zijn normaal gesproken geen groepsmaatschappij van de vennootschap. Vorderingen op – en schulden aan – deze vennootschappen zijn dus ook ‘Overige vorderingen c.q. schulden’.
- Een hardnekkige fout is het benoemen van ‘Onderhanden projecten’ (OHP) als ‘Onderhanden werken’ (OHW). De post OHW is een onderdeel van de voorraden en OHP (dus voor rekening van derden!) is na de voorraden en voor de vorderingen een aparte post op de balans. Bij (vrijwillige) uitsplitsing van de brutomarge in de resultatenrekening (de regel ‘Wijziging in voorraden gereed product en onderhanden werk’) gaat het juist wel weer om OHW, en niet om de mutatie OHP.
- Bij het uitsplitsen van de brutomarge na de netto-omzet wordt regelmatig de fout gemaakt om de post ‘Kostprijs van de omzet’ op te nemen. Dat kan echter alleen bij toepassing van het functionele model. Meestal is de rest van de resultatenrekening conform het categoriale model. Noem deze post daarom liever ‘Inkoopwaarde van de omzet’ of iets dergelijks.
- Iets wat gedoogd wordt, maar wat conform het Modellenbesluit onjuist is: het samentrekken van diverse personeelskosten in een post ‘Personeelskosten’ als eerste post van de resultatenrekening. Deze post moet dan in de toelichting wel adequaat worden uitgesplitst in ‘Lonen’, ‘Sociale lasten’, ‘Pensioenlasten’ en ‘Overige personeelskosten’. Als die overige personeelskosten ook substantiële kosten van uitzendkrachten of management fees bevatten, is het wenselijk om die apart zichtbaar te maken.
- Bijzondere baten en lasten worden soms als losse post gezien, en soms gepresenteerd op de plek na het normale bedrijfsresultaat (waar voorheen de buitengewone baten en lasten stonden). Bijzondere baten en lasten zijn echter een onderdeel van de relevante hoofdpost, dus meestal ‘Personeelskosten’ (of: ‘Lonen en salarissen’ en ‘Sociale lasten’), ‘Afschrijvingen’ of ‘Overige bedrijfskosten’. Soms ook ‘Financiële baten en lasten’.
- De sectie ‘Overige gegevens’ wordt nog weleens opgenomen. Formeel niet echt fout, maar al jaren bij de kleine rechtspersoon niet verplicht – dus die zou ik niet opnemen. Voor de volledigheid: eventuele belangrijke gebeurtenissen na balansdatum (zonder oorzaak in het boekjaar) moeten in de jaarrekening worden toegelicht. Deze toelichting mag bij de deponeringsstukken achterwege blijven.
Fouten in de grondslagen
- De meeste kantoren hebben in de jaarrekening de termen ‘kostprijs’ en OHW al wel aangepast, maar het komt regelmatig voor dat er nog met een oude, onjuiste tekstversie van de grondslagen wordt gewerkt.
- Tegenwoordig moeten KvK-nummer, statutaire naam en de statutaire vestigingsplaats in de grondslagen worden vermeld. Het volstaat niet om dit alleen voorin de jaarrekening op te nemen of om (alleen) de feitelijke vestigingsplaats te noemen.
- Ik weiger zelf om het belangrijk c.q. een fout te noemen, maar ik geef het toch maar mee, omdat een enkele toetser hier zwaarder aan tilt: het is natuurlijk het mooiste om grondslagen van posten die in de jaarrekening niet voorkomen, weg te laten in de grondslagen. Sommige rapportgeneratoren doen dit al automatisch (op basis van de kolommenbalans).
- Ook geen halszaak: in de grondslagen staat (in een jaarrekening op commerciële grondslagen terecht) dat bepaalde vorderingen en schulden zijn gewaardeerd op geamortiseerde kostprijs, inclusief c.q. onder aftrek van de transactiekosten. Om praktische redenen neemt iedereen die transactiekosten echter altijd direct. In de grondslagen is het dan netjes om toe te lichten dat je dat doet, als dit niet tot een materieel verschil leidt. Gewoon hier en daar de woorden ‘indien materieel’ toevoegen, volstaat meestal.
- Van veel ernstiger orde: dat het een jaarrekening op fiscale grondslag betreft, wordt (indien hiervoor is gekozen uiteraard) meestal wel vermeld, maar de rest van de grondslagen blijft soms ongewijzigd. Dit leidt tot foute en rare teksten. Een paar aandachtspunten hierbij:
- Er moet worden vermeld voor welke posten het toepassen van fiscale grondslagen tot een verschil leidt met de bedragen op commerciële grondslagen (het verschil hoef je overigens op wat uitzonderingen na niet cijfermatig toe te lichten).
- Bij materiële vaste activa is het goed om te vermelden dat onroerend goed tot maximaal een bepaald percentage van de WOZ-waarde wordt afgeschreven (vanaf 2019 is die bodemwaarde 100%).
- Bij vorderingen en schulden hoef je niet moeilijk te doen over de geamortiseerde kostprijs; bij fiscale grondslagen is het uitgangspunt de nominale waarde.
- Belastinglatenties zijn niet aan de orde.
Zekerheden en aansprakelijkheden
- Bij het vermelden van verstrekte zekerheden wordt weleens te eng naar de langlopende lening(en) bij de bank gekeken. Vergeet echter niet de zekerheden inzake kortlopende schulden. En dan niet alleen ten opzichte van de bank, maar ook richting aandeelhouders, groepsmaatschappijen, enzovoorts. Hierbij is voor een derde natuurlijk ook relevant voor welke leningen een bv naar de bank toe heeft ‘meegetekend’ met andere gelieerde maatschappijen. Zekerheden moeten ook worden vermeld bij debetstanden van rekeningen-courant.
- In de sectie ‘Niet in de balans opgenomen verplichtingen’ mist vaak de vermelding van de (meerjarige) management- en huurovereenkomsten met de holding. Participeert een bv als vennoot in een vof? Vergeet dan niet te vermelden dat de bv daardoor hoofdelijk aansprakelijk is voor de schulden van die vof.
Overige gesignaleerde fouten
- Bij een commerciële grondslag onterecht geen actieve of passieve belastinglatenties opnemen.
- Goodwill niet afschrijven (met die portefeuille blijft de cliënt toch nog geld verdienen?) of in jaarrekeningen op commerciële grondslag de goodwill afschrijven in 10 jaar (er zal immers niet 10 x de overwinst betaald zijn. Als het verschil ten opzichte van afschrijven in bijvoorbeeld 4 of 5 jaren niet materieel is, zou je het om praktische redenen toch kunnen accepteren).
- Bij de gedeponeerde stukken afwijken van de inrichtingsjaarrekening. Uiteraard mag er veelal minder informatie worden gedeponeerd; maar zelden andere
- Vergeten om bij de gedeponeerde stukken het aantal fte’s te vermelden en het bedrag van de ingehouden winst.
- Het kasstroomoverzicht is vaak niet (geheel) correct, en doorgaans (te) summier toegelicht. De voorzet die een rapportgenerator doet, houdt meestal geen rekening met alle voorschriften. Kleine rechtspersonen zijn niet verplicht om een kasstroomoverzicht op te nemen. Kantoren die hier wel voor kiezen, onderschatten meestal de complexiteit ervan. Het is glad ijs, maar wellicht zou een kantoor voor een kasstroomoverzicht bij een kleine rechtspersoon kunnen uitzoeken welke bochten de rapportgenerator afsnijdt. En toelichten dat er om praktische redenen hier en daar op bepaalde details wordt afgeweken van de formele regelgeving.
Onderschat effect onregelmatigheden niet
Het opnemen van de juiste cijfers blijft natuurlijk de basis van een goede jaarrekening. Het juist en volledig opnemen van de zekerheden en (al dan niet voorwaardelijke) verplichtingen en aansprakelijkheden is echter ook essentieel. Uiteraard moeten de toegelichte grondslagen ook kloppen, waarbij de details een verschillend gewicht zullen hebben. Denk niet te licht over onregelmatigheden. Een enkel foutje is niet erg, maar te veel ‘kleine’ foutjes in je jaarrekeningen wil je niet hebben. Vooral niet, omdat deze dan vaak structureel in veel jaarrekeningen van je kantoor zullen staan. De fout staat dan immers waarschijnlijk in je standaard rapportagesjablonen en/of is aanwezig in de hoofden van je medewerkers (en jezelf!)
Freek Zandbergen AA is als adviseur verbonden aan Fiscount
Gelden deze fouten ook voor kleine ondernemingen zoals een stamrecht bv? De publicatie vindt namelijk plaats via een digitale opgave via de Kamer v Koophandel.
Hoi Ben,
Uiteindelijk kun je als dienstverlener geen ijzer met handen breken; BW2 titel 9 komt vanuit de overheid, maar de voorschriften vanuit de KvK op een bepaalde manier natuurlijk ook. Dus als de KvK je in een bepaald stramien dwingt zou ik daar (meestal)maar gewoon in mee gaan. Overigens zal voor een kleine stamrecht bv vrijwel altijd het micro regime gelden, niet het kleine regime. Dan heb je het over een zeer versimpelde balans en geen toelichting, dus de meeste mogelijke fouten spelen dan helemaal niet.
Groet,
Freek
Is het genoemde onder punt 4 ook niet fout? In mijn optiek is hier sprake van een vordering c.q. schuld aan participanten en deelnemingen in plaats van overige vorderingen of schulden.
Hoi Mark,
Ik ben niet goed helder geweest zie ik nu, in ieder geval onvolledig, excuses! In punt 4 denk ik vanuit de vennootschap die zelf een deelneming is. Hoe je de vordering c.q. schuld aan een andere vennootschap rubriceert die onder een gezamenlijke moeder cq. participant hangt hangt af van of die moeder/participant in beide deelnemingen de doorslaggevende zeggenschap heeft, en dus groepshoofd (van dit groepsonderdeel in ieder geval) is. Is dit het geval, dan hanteer je zowel bij de moeder als bij de beide deelnemingen de categorie Vorderingen op (of schulden aan) groepsmaatschappijen. Is dit niet het geval, dan is de onderlinge lening tussen de deelnemingen een Overige vordering c.q. schuld. Leningen tussen een deelneming en de participant (die geen doorslaggevende zeggenschap heeft dus) rubriceer je dan onder ‘Vordering c.q. schuld aan participanten en deelnemingen’.
Ik ontdek nu pas dat de knop Beantwoorden er kennelijk voor zorgt dat het antwoord alleen bij de vrager terecht komt (OK had ik kunnen weten). De reacties zijn wellicht voor meer personen nuttig, dus alsnog:
Op de vraag van Ben: de Kvk komt in zekere zin net als BW2 titel 9 vanuit de overheid dus als de KvK je in een bepaald format dwingt zou ik (meestal) gewoon daarin meegaan. Overigens zal het probleem bij veel stamrechtbv’s nauwelijks spelen, aangezien die veelal onder het micro regime vallen. De minimum vereisten zijn zeer beperkt en op hoofdlijnen dus er is simpelweg veel minder wat fout kan gaan.
Op de vraag van Mark: In punt 4 denk ik vanuit de vennootschap die zelf een deelneming is. Hoe je de vordering c.q. schuld aan een andere vennootschap rubriceert die onder een gezamenlijke moeder cq. participant hangt hangt af van of die moeder/participant in beide deelnemingen de doorslaggevende zeggenschap heeft, en dus groepshoofd (van dit groepsonderdeel in ieder geval) is. Is dit het geval, dan hanteer je zowel bij de moeder als bij de beide deelnemingen de categorie Vorderingen op (of schulden aan) groepsmaatschappijen. Is dit niet het geval, dan is de onderlinge lening tussen de deelnemingen een Overige vordering c.q. schuld. Leningen tussen een deelneming en de participant (die geen doorslaggevende zeggenschap heeft dus) rubriceer je dan onder ‘Vordering c.q. schuld aan participanten en deelnemingen’.
Groet,
Freek
Bij punt 2 staat: “Let op: met participanten wordt in dit kader altijd een rechtspersoon bedoeld!”. Dit wordt uitgebreid besproken op https://www.fiscount.nl/publicaties/accountancy/hoe-presenteert-u-vorderingen-op-en-leningen-aan-aandeelhouders-in-de-jaarrekening/, waarin gesteld wordt “Bij participanten wordt weleens aan aandeelhouders gedacht, maar de wet verwijst naar deelnemende rechtspersonen.”
Ik heb twee accountants gesproken die er anders over denken. Wat is de wettekst waar u naar verwijst.
Roerend mee eens. Wet uitgeplozen echter geen concrete definitie. In het kader van verbonden partijen dienen dergelijke vorderingen expliciet uit de jaarrekening te herleiden zijn. Dit zou betekenen dat privé vorderingen op DGA onder overige vorderingen gepresenteerd dienen te worden. Lijkt mij ongeschikt aangezien een participant ook een privé persoon kan zijn.
Indien de vorderingen op aandeelhouders (natuurlijk persoon) gepresenteerd wordt onder overige vorderingen ontstaat er een foutmelding wanneer de de vordering wel wordt ingevuld bij de specificatie aandeelhouder in de fiscale software.(Met foutmelding bedoel ik de melding dat er geen aansluiting is tussen de gegevens van de jaarrekening en de specificatie aandeelhouder in de fiscale aangifte software (nextens)).Het lijkt mij dat de vorderingen of schulden toch wel in de specificatie moeten worden ingevuld en dus ook op de balans dienen te worden opgenomen onder vordering cq schulden aan participanten.
Beste Thijs, Mourad en Rob,
Het modellenbesluit (Besluit modellen jaarrekening) gebruikt de term ‘participanten’ maar is gebaseerd op art 367 BW 2 lid d, daar staat dat je bij de FVA o.a. apart moet presenteren : ‘Vorderingen op andere rechtspersonen en vennootschappen die een deelneming hebben in de rechtspersoon of waarin de rechtspersoon een deelneming heeft’. Uit de wet blijkt dus dat je (bij de term participanten uit het modellenbesluit) aan rechtspersonen en vennootschappen moet denken, niet aan natuurlijk personen. Dat wordt ook nog bevestigd door art 367 lid f: ‘overige vorderingen, met afzonderlijke vermelding van de vorderingen uit leningen en voorschotten aan leden of houders van aandelen op naam.’
Bij de kortlopende vorderingen, artikel 370 c resp. e, zie je hetzelfde.
Het klopt dat het in de VPB-aangifte anders loopt; o.a. wordt daar met ‘participant’ wel (ook) een aandeelhouder natuurlijk persoon bedoeld. Dat is verwarrend en leidt tot extra werk; niet erg praktisch inderdaad.
De uitsplitsing en nadere toelichting is voor jaarrekeningen van kleine rechtspersonen overigens niet verplicht. Let op: wel info over leningen aan bestuurders die eventueel in de Overige vorderingen zijn opgenomen.
Vraag betreft punt 1. Is het niet zo dat bij = 50% of minder er prima een groepsmaatschappij kan zijn indien sprake van een centrale leiding?