Alleen de aanslag is voor bezwaar vatbaar, niet de brief van de inspecteur

Een tandarts oefent tot de verkoop in december 2017 een tandartspraktijk uit via een BV waarvan zij indirect alle aandelen bezit. Het doel van de verkoop is om financiële middelen en tijd vrij te maken voor de verdere ontwikkeling van een methode om mensen met tandartsangst met behulp van paarden te behandelen. Vanaf 2015 worden behandelingen via een eenmanszaak uitgevoerd voor patiënten van de tandartspraktijk. De samenwerking met de koper van de praktijk eindigt in 2019.

De eenmanszaak beschikt ten behoeve van haar activiteiten over een therapeutisch centrum in het buitenland waar in april 2019 alle paarden worden gehuisvest. De tandarts verblijft zelf het hele jaar in het buitenland als gevolg van Covid-19. In die tijd schrijft zij een boek over de door haar ontwikkelde methode. De behaalde omzet blijft jarenlang laag en de resultaten zijn overwegend negatief.

Standpuntbrief inspecteur

In maart 2023 stuurt de inspecteur de tandarts een brief naar aanleiding van de ingediende aangifte IB/PVV 2019 waarin de inspecteur meedeelt dat hij van plan is om de bron van inkomen niet langer te accepteren met ingang van 2019. Hij wijkt niet af van de aangifte 2019 maar vanaf het jaar 2020 zal het resultaat van deze activiteiten uit de aangifte inkomstenbelasting gecorrigeerd worden.

In een brief van augustus 2023 informeert hij de tandarts dat de activiteiten van de eenmanszaak volgens hem vanaf 1 januari 2020 geen bron van inkomen vormen en dat ten gevolge daarvan bij de aanslagoplegging voor het jaar 2020 zal worden afgeweken van de ingediende aangifte. Drie dagen na de brief van de inspecteur maakt de tandarts per e-mail bezwaar tegen de brief en tegen de nog op te leggen aanslag IB/PVV 2020. Daarop informeert de inspecteur de tandarts dat geen bezwaar mogelijk is tegen deze brief omdat de brief geen beslissing(en) bevat waarvan een bepaling in een belastingwet aangeeft dat het een voor bezwaar vatbare beschikking is.

Gesloten stelsel van rechtsbescherming

In geschil voor de rechtbank Den Haag is het de vraag of de inspecteur het bezwaar tegen de brief terecht niet in behandeling heeft genomen en of de onderneming voor de inkomstenbelasting als bron van inkomen moet worden aangemerkt. De rechtbank overweegt dat in het belastingstelsel het zogenoemde gesloten stelsel van rechtsbescherming geldt. Dat betekent dat alleen bezwaar kan worden gemaakt en beroep kan worden ingesteld tegen belastingaanslagen en tegen beslissingen die in de belastingwetgeving zijn aangemerkt als voor bezwaar vatbaar.

Een brief waarin een voornemen kenbaar wordt gemaakt om af te wijken van de aangifte is in de belastingwetgeving niet aangemerkt als voor bezwaar en beroep vatbaar. Dit betekent dat tegen de brief geen bezwaar kon worden gemaakt. In hoger beroep oordeelt het gerechtshof Den Haag het oordeel van de rechtbank over te nemen om de beslissing van de inspecteur het bezwaar tegen de brief niet als bezwaar in behandeling te nemen. De rechtbank had echter het beroep van de tandarts inzake de niet-ontvankelijkverklaring van het bezwaar tegen de brief ongegrond moeten verklaren, wat niet gebeurd is. Het hof oordeelt dat met het vernietigen van de uitspraak van de rechtbank echter geen redelijk belang is gediend. 

Inzagerecht niet geschonden

De tandarts stelt voor het hof dat haar inzagerecht, zoals bedoeld in artikel 7:4, lid 2, Awb, is geschonden omdat zij voorafgaand aan het horen geen inzage heeft gekregen in het dossier. Het hof overweegt dat uit het dossier volgt dat de zaakstukken niet voorafgaand aan het geplande hoorgesprek ter inzage zijn gelegd. De tandarts weerspreekt echter niet dat de genoemde stukken bij haar bekend waren. Omdat de tandarts niet heeft onderbouwd op welke wijze zij in haar verdedigingsbelang is geschaad is het hof van oordeel dat de tandarts door het achterwege laten van de inzage niet in haar belangen is geschaad.

Voor de vraag of sprake is van een bron van inkomen overweegt het hof dat daarbij sprake dient te zijn van deelname aan het economische verkeer. Verder dient de belastingplichtige met de werkzaamheden het behalen van voordeel te beogen (subjectieve voordeelsverwachting) en het behalen van dat voordeel dient naar objectieve maatstaven in redelijkheid te verwachten te zijn (objectieve voordeelsverwachting). Niet in geschil is dat de tandarts met haar eenmanszaak deelneemt aan het economische verkeer en dat zij daarmee voordeel beoogt. Wel of in het betreffende jaar sprake is van een objectieve voordeelsverwachting.

Geen objectieve voordeelsverwachting

Het hof overweegt dat dient te worden onderzocht of van de activiteiten van de tandarts redelijkerwijs kan worden verwacht dat zij, zij het in de toekomst, positieve zuivere opbrengsten zullen opleveren of voorzienbaar blijvend verlieslatend zijn. Er is sprake van een objectieve voordeelsverwachting wanneer met de uitgevoerde activiteiten naar maatschappelijke opvatting redelijkerwijs voordeel kan worden verwacht. Het hof is van oordeel dat de tandarts er niet in is geslaagd aannemelijk te maken dat er een objectieve voordeelsverwachting is met betrekking tot het ontwikkelen van de therapeutische behandeltrajecten. De eenmanszaak lijdt structureel verlies en ook na 2020 blijven de resultaten negatief.

In haar bedrijfsplan heeft de tandarts aan de inspecteur uitgelegd wat het (opbrengst)potentieel van haar eenmanszaak is. Zij lichtte bij voorbeeld toe hoe haar methode de mogelijkheid biedt tot behandeling van cliënten met verschillende klachten aan de hand van losstaande therapeutische sessies of meerdaagse trajecten, hoeveel sessies zij kan faciliteren en welke opbrengst daarmee verwacht kan worden.

Opbrengstpotentieel niet concreet

Ook heeft de tandarts aangegeven dat de mogelijkheid bestaat inkomsten te genereren met het geven van opleidingen aan derden om de methode toe te passen en met het verstrekken van licenties. Het hof is van oordeel dat de tandarts echter niet heeft toegelicht op welke wijze zij dit (opbrengst)potentieel werkelijkheid wil laten worden. Zij heeft bijvoorbeeld niet aangegeven of en op welke wijze zij acquisitie heeft gedaan om te bewerkstelligen dat behandelsessies met haar methode kunnen plaatsvinden. Ook heeft de tandarts niet concreet gemaakt op welke wijze zij de methode bij haar doelgroep kenbaar maakt of wil maken.

In tegenstelling tot de tandarts is het hof van oordeel dat het houden van acht paarden, vier pony’s, vijf ezels en diverse honden niet naar zijn aard een onderneming vormt en kan dit niet leiden tot de veronderstelling dat sprake is van een objectieve voordeelsverwachting. Het houden van die dieren kan immers zowel in de privésfeer als in de ondernemingssfeer plaatsvinden.

De tandarts wijst verder nog op het S-curve innovatiemodel dat aangeeft dat in hoofdlijnen elke innovatie in aanvang onder de verwachtingen presteert en daarna een kritisch punt bereikt en een sterke groei meemaakt, die vervolgens afvlakt. Het argument van de tandarts dat in de jaren 2020 tot en met 2022 sprake was van de Coronapandemie waardoor verminderde activiteiten konden worden ontplooid en verminderde opbrengsten konden worden gerealiseerd, leidt niet tot een andersluidend oordeel van het hof.

Het hof komt dan ook tot het oordeel dat de eenmanszaak niet kan worden aangemerkt als een bron van inkomen. De verliezen hieruit dienen daarom buiten beschouwing gelaten te worden bij de bepaling van het belastbaar inkomen uit werk en woning voor het jaar 2020.

Gerechtshof Den Haag, ECLI:NL:GHDHA:2025:2403