Bij de keuze voor uitvoering in eigen beheer moet er op dat moment een ondertekende lijfrenteovereenkomst zijn waarvan de koopsom is voldaan. Wat zijn belangrijke aspecten van dergelijke lijfrenten voor de accountancypraktijk?
Er zijn in eigen beheer alleen nog nieuwe oudedagsvoorzieningen te sluiten bij overgang van de onderneming. De fiscale afrekening over de oudedagsreserve (ontstaan uit dotaties tot 2023) en/of de gerealiseerde stakingswinst kan nog steeds worden uitgesteld door hiervan een lijfrente te bedingen. Dit moet dan plaatsvinden bij de voortzettende ondernemer. Een overeenkomst komt tot stand door aanbod en aanvaarding. Dat komt tot uitdrukking in de ondertekening door beide partijen van een opgestelde lijfrenteovereenkomst. Het is daarbij van belang dat de koopsom ook uiterlijk op 30 juni is betaald. In de overeenkomst kunnen eventuele specifieke wensen van de lijfrentegerechtigde worden opgenomen. Denk aan:
- de maatstaf voor oprenting (in samenhang met afspraken over de wijze van laten renderen van het geld);
- de verwachte lijfrente-ingangsdatum;
- de lijfrenteverplichting in geval van overlijden; en
- wie begunstigde moet zijn bij een nabestaandenlijfrente.
Bij direct ingaande lijfrenten is er meteen duidelijkheid over de uitkeringsfase, en dat wordt gestaafd met een actuariële lijfrente-uitkeringsberekening. Het totale beloop van de uitkeringen ligt dan definitief vast. In dit artikel komen een aantal achtergronden en aandachtspunten samen voor de accountant of belastingadviseur die de ondernemer bijstaat bij het opstellen van een lijfrentecontract.
Kenmerken periodieke uitkering: sterfte als onzekere factor
Elke lijfrente in eigen beheer is een levensverzekering, in het bijzonder een periodieke uitkering waarvan het beloop van de uitkeringen afhankelijk is van het al dan niet in leven blijven van de verzekerde(n). We moeten dat onderscheiden van een bankproduct dat alleen verkrijgbaar is bij professionele partijen, waarbij het voor de afgesproken lijfrenteprestatie niet uitmaakt of de rekeninghouder blijft leven; de bank keert gewoon het afgesproken bedrag uit voor de hele uitkeringsduur die vooraf is afgesproken. Na een overlijden van de rekeninghouder/lijfrentegerechtigde komt er een erfgenaam voor in de plaats. In eigen beheer gaat het om de in de overeenkomst opgenomen begunstigde en de gekozen overlijdensrisicodekking, voor de vraag hoeveel een aangewezen nabestaande aan lijfrente krijgt. In de uitkeringsfase kan er in overgang zijn voorzien van 100% of 70% van de oudedagslijfrente op de tweede begunstigde.
Verzekeringselement bij overlijden in opbouwfase
Een periodieke uitkering moet een wezenlijk onzekere factor hebben. Die bestaat uit de verzekerde prestatie bij in leven zijn op de lijfrente-ingangsdatum versus de situatie na eerder overlijden van de gerechtigde/oud-ondernemer. Daar moet verschil tussen zitten. In de opbouwfase moet het verschil in lijfrentekapitaal ten minste 10% zijn. Vandaar dat in modelovereenkomsten (als het goed is) een keuze moet worden gemaakt ten aanzien van welk lijfrentebedrag beschikbaar komt voor aanwending als nabestaandelijfrente. De meest voorkomende optie is de keuze voor 90% van het opgerente lijfrentekapitaal ten tijde van overlijden vóór de lijfrente-ingangsdatum. Een risicodekking van 110% mag ook, mits er vooraf een gezondheidsverklaring is overgelegd aan het uitvoerende lichaam. Een derde optie om te voldoen aan het begrip levensverzekering is dat het bedrag van de koopsom na overlijden beschikbaar komt.
Implicaties verzekeringskenmerk in de overeenkomst
Bij een gerichte lijfrente die in de opbouw van een lijfrentekapitaal op de lijfrente-ingangsdatum voorziet (in de uitstelfase), kun je niet ook al meteen de uitkeringsfase vastleggen. Het 10%-criterium is fiscaal essentieel om voor de stakingslijfrentefaciliteit van art. 3.129 Wet IB 2001 (al dan niet in combinatie met art. 10a.29 wat betreft omzetting oudedagsreserve) in aanmerking te komen. Ik heb al brieven voorbij zien komen van belastinginspecteurs die zich afvragen of dat bonusvereiste in de overeenkomst wel juist staat vermeld. Met soms ook verkeerde aannames hoe dat werkt. Mocht de gerechtigde gewoon in leven blijven op de lijfrente-ingangsdatum, dan moet formeel het contractueel opgerente lijfrentekapitaal neerwaarts dan wel opwaarts licht worden gecorrigeerd, afhankelijk van het verzekerde overlijdensrisico. Actuarieel komt dat neer op een gemiddelde kapitaalcorrectie van ongeveer 1%. Bij 90% komt er 1% bij, want je hebt als gerechtigde het kanscontract op in leven zijn als gerechtigde ‘gewonnen’. Bij 110% gaat er juist 1% af, omdat de uitvoerder risicopremies voor extra dekking bij overlijden mag verrekenen met de opgerente waarde. Dat doet een professionele levensverzekeraar namelijk ook. Een goede modelovereenkomst bevat een bepaling waarin die actuariële correctie is opgenomen.
Vaste uitkeringen
Anders dan bij pensioen en ontslagstamrechten is er geen variatie mogelijk in de hoogte van de uitkeringen. Het bedrag van elke lijfrentereeks moet gelijkblijvend zijn, waarbij het eventueel wel mogelijk is om vooraf een vaste indexering van maximaal 3% overeen te komen. Uiteraard wordt de aanvangsuitkering in het eerste jaar dan lager gegeven het beschikbare lijfrentekapitaal op de lijfrente-ingangsdatum. In de praktijk komen indexeringen zelden voor, omdat de inkomensbehoefte afneemt naarmate mensen ouder worden.
Als de uitkeringen aanvangen tussen de AOW-leeftijd en de AOW-leeftijd + 5 jaar, dan is het wel mogelijk om twee lijfrentereeksen te stapelen. Als eerste een levenslange basislijfrente en daar bovenop een tijdelijke oudedagslijfrente waarvan de uitkering per jaar fiscaal maximaal € 27.192 mag bedragen, bij een uitkeringsduur van ten minste 5 jaar. Voor stakingslijfrenten van vóór 2006 kan zelfs nog een overbruggingslijfrente worden uitgekeerd die voorafgaat aan een tijdelijke oudedagslijfrente. Het bedrag per jaar is bij die ‘privé-VUT-lijfrente’ maximaal € 63.288.
Gedurende de looptijd
De lijfrente-uitvoerende partij moet bereid zijn de lijfrenteverplichting zo goed mogelijk uit te voeren, om ervoor te zorgen dat de lijfrentegerechtigde de uitkeringen te zijner tijd ook daadwerkelijk kan krijgen. Er zijn geen formele beleggingseisen, maar de uitvoerder moet wel enige prudentie betrachten ten aanzien van de wijze waarop hij omgaat met de lijfrente dekkende middelen. Dat dit er desondanks toe kan leiden dat er onvoldoende middelen zijn om de uitkeringsverplichting (volledig) na te komen, hoeft fiscaal niet tot sancties te leiden. Zolang het dekkingstekort maar is ontstaan door reële ondernemings- en beleggingsverliezen.
Vroegst mogelijke moment van uitkeren
Bij levenslange oudedagslijfrenten kan de lijfrente op elk willekeurig moment ingaan. Een tijdelijke oudedagslijfrente kan op zijn vroegst gaan uitkeren in het jaar waarin de AOW-leeftijd wordt bereikt. Alleen als de inbrenglijfrente al is bedongen vóór 2014, mag dat ook het jaar zijn waarin de gerechtigde 65 jaar wordt. Dat was toen nog de algemeen geldende AOW-leeftijd. Bij een combinatie van beide mag de levenslange lijfrente dus al eerder beginnen met uitkeren. Het is overigens de vraag of het in eigen beheer wenselijk is om letterlijk levenslang aan een lijfrenteverplichting vast te zitten.
Uiterste moment ingang uitkering
Voor lijfrenten kennen we wettelijke termijnen waarbinnen een opgebouwd lijfrentekapitaal moet worden omgezet in een direct ingaande lijfrente. Bij in leven zijn is dat uiterlijk op 31 december van het kalenderjaar volgend op het jaar van expiratie, zoals vastgelegd in de overeenkomst. Bij uitkering in termijnen achteraf is het dan mogelijk dat de eerste feitelijke uitkering in het begin van het jaar daarop plaatsheeft. Als de expiratiedatum in de lijfrenteovereenkomst eerder is dan de AOW-leeftijd + 5 jaar, dan heb je fiscale ruimte om de ingangsdatum met een addendum nog wat uit te stellen. Althans, dit waren de regels tot voor kort. Het fiscale beleid is hierin dit jaar veranderd. In de Fiscale verzamelwet 2026 is geregeld dat vanaf 2026 alle oudedagslijfrenten uiterlijk ingaan in het jaar AOW + 5 jaar én dat dan ook de eerste termijn in dat jaar moet zijn uitgekeerd. Die eis kwam tot nog toe alleen voor bij bancaire lijfrenten, maar geldt nu dus ook voor verzekerde lijfrenten – ook die in eigen beheer. De daaropvolgende wettelijke termijn zorgt ervoor dat effectief de eerste termijn moet zijn uitgekeerd op 31 december van het kalenderjaar AOW + 6 jaar.
Dit neemt niet weg dat je contractueel tussen uitvoerder en gerechtigde nog steeds met uitsteladdenda te maken hebt als in de overeenkomst een vroegere ingangsleeftijd was voorzien. Na overlijden is de wettelijke termijn voor het vaststellen van uitkeringen nog steeds 31 december van het tweede kalenderjaar na overlijden.
Geen loonadministratie nodig
Inbrenglijfrenten zitten in de IB-sfeer en de uitkering kan bruto plaatsvinden. Dat is anders dan bij pensioen, ODV en ontslagstamrechten. Deze aanspraken leiden tot loon uit vroegere dienstbetrekking en dan is de uitvoerder inhoudingsplichtig voor de afdracht van loonheffing.
De lijfrente-uitkeringen hoeven alleen te worden aangegeven bij de jaarlijkse aangifte IB. In de praktijk wordt tóch regelmatig een loonadministratie gevoerd bij lijfrenten. De inhoudingen zijn dan een voorheffing, die kan worden verrekend met de verschuldigde IB als inkomsten uit periodieke uitkeringen in box 1.
Tot slot
Als enig overgebleven mogelijkheid is het nog steeds mogelijk om een inbrenglijfrente te bedingen in eigen beheer bij overdracht van een onderneming of een zelfstandig deel daarvan.
Zo’n lijfrente is geen ‘standaardproduct’ maar verdient een invulling die gericht is op de concrete ondernemerssituatie. De accountant of belastingadviseur kan de achtergronden en aandachtspunten in dit artikel meenemen als hij/zij ondernemers wil bijstaan bij het opstellen van een lijfrentecontract.
Drs. Theo H.M. Willemssen is pensioenfiscalist bij Fiscount. Dit artikel is geschreven op persoonlijke titel.
Geef een reactie