Toch geen omslagstelsel in eigen beheer?

Het Hof Arnhem-Leeuwarden deed eind 2021 een belangwekkende uitspraak over het al dan niet toestaan van het omslagstelsel voor de waardering van pensioen in eigen beheer. De staatssecretaris ging in cassatie en op 12 augustus 2022 heeft Advocaat Generaal Wattel zijn conclusie gepubliceerd.

Allereerst nog maar weer even kort de feiten: DGA X is bestuurder en enig werknemer van BV Y. Aan hem zijn pensioenrechten toegekend, vastgelegd in een pensioenbrief van 19 februari 2009. Per 1 januari 2016 staat een bedrag van € 666.946 aan nog te verrekenen verliezen uit 2007 open. Deze verliezen zijn te verrekenen tot uiterlijk 1 januari 2017.

Op de fiscale balans stond op 1 januari 2016 een pensioenvoorziening van € 369.543. Per 31 december 2016 is deze verdwenen. BV Y wil met ingang van 2016 namelijk overgaan naar het zogenoemde “omslagstelsel”. In de fiscale winst- en verliesrekening 2016 heeft zij dan ook een negatieve pensioenlast aangegeven van € 369.543. De inspecteur wijst de stelselwijziging af.

Het geschil

In geschil is of BV X in 2016 het door haar tot dan toe gehanteerde waarderingsstelsel mag wijzigen en mag overgaan op het omslagstelsel. Tussen partijen is niet in geschil dat de door belanghebbende beoogde overgang naar een ander stelsel van waardering niet gericht is op het behalen van een incidenteel fiscaal voordeel.

De beoordeling door het Hof

Het Hof Arnhem-Leeuwarden (ECLI:NL:GHARL:2021:10906) oordeelt op basis van HR BNB 1969/80 dat goed koopmansgebruik toestaat dat de premies voor of de uitkering van pensioenen ten laste van de winst komen van het jaar waarin die premiebetaling of uitkering plaatsvindt. Artikel 3.29 Wet IB 2001 doet daar volgens het Hof niet aan af omdat die bepaling niet verplicht tot passivering, maar slechts bepaalt dat áls wordt gepassiveerd, dat op actuariële grondslagen dient te geschieden en met een rekenrente van minimaal 4%. Het Hof heeft het hoger beroep van X daarom gegrond verklaard.

In cassatie

De Staatssecretaris stelt in cassatie dat het omslagstelsel voor pensioen in eigen beheer geen goed koopmansgebruik is en dat artikel 3.29 Wet IB 2001 in de weg staat aan enige andere verwerking dan actuariële passivering met een rekenrente van minimaal 4%.

Conclusie A-G Wattel

Ook Advocaat-Generaal Wattel komt tot de conclusie (ECLI:NL:PHR:2022:726) dat het omslagstelsel in strijd is met goed koopmansgebruik. Daarbij stelt de A-G dat het arrest van de Hoge Raad van 29 januari 1969 is achterhaald. In dit arrest oordeelde de Hoge Raad dat het omslagstelsel voor pensioenverplichtingen in eigen beheer is geoorloofd.

De A-G concludeert dat de voorzichtigheids- en realiteitsbeginselen, met name het matching beginsel, duidelijk tegen omslag pleiten. In HR BNB 2001/1, waarin passivering van een reserve uitgesteld salaris verplicht werd geacht, wordt algemeen en abstract gesteld dat juridisch afdwingbare en voldoende bepaalbare verplichtingen moeten worden gepassiveerd. Ook de pensioenverplichting in eigen beheer lijkt zowel juridisch afdwingbaar (zij het dus nog wel voorwaardelijk) als voldoende bepaalbaar.

Voor zover een goede koopman nog pensioenverplichtingen in eigen beheer heeft (gegeven de Wet uitfasering pensioen in eigen beheer), passiveert hij die verplichtingen derhalve op actuariële basis, aldus A-G Wattel. Zou het omslagstelsel wél zijn toegestaan, dan is artikel 3.29 Wet IB2001 volgens de A-G niet relevant. Een niet-bestaande balanspost kan immers niet worden gewaardeerd.

Te mooi om waar te zijn

De uitspraak van Hof Arnhem-Leeuwarden leek al een beetje te mooi om waar te zijn. Zomaar de pensioenverplichting kunnen laten vrijvallen in een jaar dat het Vpb-technisch goed uitkomt. A-G Wattel is helaas dan ook een andere mening toegedaan. Hij vindt het omslagstelsel in strijd met goed koopmansgebruik. Verliesverdamping kan volgens hem dus niet worden voorkomen door het pensioen(waarderings)stelsel te wijzigen naar dit omslagstelsel.

Drs. David M. Wildemans MPLA CCFP